目标作业成本法在施工项目成本管理中的应用研究

'宣撂)p夕l专业硕士学位论文目标作业成本法在施工项目成本管理中的应用研究TheapplicationofTarget--ActivityBasedCostManagementmodeintheconstructionproject作者：黄分明导师：刘伊生北京交通大学2013年6月 学位论文版权使用授权书本学位论文作者完全了解北京交通大学有关保留、使用学位论文的规定。特授权北京交通大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。(保密的学位论文在解密后适用本授权说明)学位论文作者签名：{鸯≥争用坨7导师签名：签字日期么。眵年否n．zlrj签字日期：2。7到萨乡年乡月21rJ 中图分类号：XXXXl口口oq-学校代码：XXXX密级：公开北京交通大学北尿父嬗大罕专业硕士学位论文目标作业成本法在施工项目成本管理中的应用研究TheapplicationofTarget·-ActivityBasedCostManagementmodeintheconstructionproject作者姓名：黄分明导师姓名：刘伊生学号：11125282职称：教授专业学位：工商管理学位级别：硕士北京交通大学2013年6月 致谢本论文的工作是在我的导师型堡垒教授的悉心指导下完成的，型堡垒教授严谨的治学态度和科学的工作方法给了我极大的帮助和影响。在此衷心感谢三年来刘伊生老师对我的关心和指导。刘伊生教授悉心指导我们完成了实验室的科研工作，在学习上和生活上都给予了我很大的关心和帮助，在此向刘伊生老师表示衷心的谢意。在实验室工作及撰写论文期间，韩顺山、黄飞、靳昊等同学对我论文中的成本管理研究工作给予了热情帮助，在此向他们表达我的感激之情。另外也感谢家人，他们的理解和支持使我能够在学校专心完成我的学业。 北京交通大学专业硕士学位论文中文摘要成本管理是建筑施工企业管理的核心。随着经济全球化，如果本土建筑企业还以低水平、低效率、高消耗的管理方式对抗国际先进工程承包商将处于不利局面，为扭转不利局势，建筑企业需随市场化大潮，努力提高管理水平，做足成本管理功夫，抓成本、厉节约、促效益，积极吸取先进管理方法，总结适合企业自身发展的成本管理模式，全力武装企业的战斗力，迎接激烈的市场竞争。目标作业成本法是充分吸收目标成本法与作业成本法两者优势基础上形成的一种成本管理方法。对建筑企业项目成本管理的理论研究和实际操作均具重大指导意义。其在工程项目成本管理中应用处于探索阶段，有必要深入研究。本文在前人研究的基础上，总结了近些年来国内外学者对目标成本、作业成本及目标作业成本的理论和实际运用的研究，分析目标作业成本法于建筑企业项目成本管理的可行性及必要性；在理论基础和实操基础上建立了目标成本与作业成本管理融合模型，并结合工程量清单计价方式应用于实际案例论证它的先进性，试图以之满足激烈竞争的经营环境对企业成本管理的要求，提高我国建筑业成本管理的水平。目标作业成本法在建筑项目成本管理的应用，可促进项目管理思维的转变，有利于资源节约型发展，为建筑项目成本管理提供更多的理论借鉴和思考。关键词：目标作业成本；成本管理；作业成本；建筑施工企业分类号： ABSTRACTCostmanagememisthecoreoftheconstructionenterprisemanagement·Witheconomicglobalizatioll’localconstructioncompaniestoalowlevel，lowefficiency,llighconsumptionmanagementagainstinternationaladvancedengineeringcontractorswillbeinadisadvantageoussituatioIl，toreversetheadversesituation，constructioncompaniesneedtomarkettide，effortstoimprovethemanagementlevel，tosparethecostn啪agementeffort，focusoncostsavingsELpromoteefficiency,andactivelyabsorbadvancedmanagementmethods，sumupthecostoftheirowndevelopmentm猢gementmodel，fullyarmedcombateffectivenessoftheenterprisestomeetthefiercemarketcompetition．Targetactivity-basedcostingisfullyabsorbboththeadvantagesoftargetcostingandactivity-basedcostingformedonthebasisofacost-managementmethods·Thetheoreticalstudyandpracticaloperationoftheprojectcostmanagementofconstructxonenterprisesofgreatguidingsignificance．Inprojectcostmanagementapplicationattheexploratorystage，thereisaneedforfurtherresearch．Onthebasisofpreviousstudies，thefeasibilityandnecessityofthetargetactivity．basedcostingprojectcostmanagementofconstructionenterprises1Sanalyzedmthisthesis：establishedonthebasisofthetheoreticalbasisandpracticaloperationofthetargetcostandoperatingcostmanagementintegrationmodel，combinedwithengineeringbillofquantitiesusedinactualcasesdemonstrateitsadvancednature，trytomeettherequirementsoftheoperatingenvironmentofintensecompetitiononcostmanagement，improvethelevelofChina’Sconstructioncostmanagement·TargetCostinginconstructionprojectcostmanagementapplication，canpromotechangeinthethinkingofprojectmanagement，isconducivetothedevelopmentofresource—savingconstructionprojectcostmanagementmoretheoreticalreferenceandthinkingKEYWORDS：Target．Activitycost；costmanagement；activity。basedcost；constructionenterprisesCLASSNo：lV厂汐 北京交通大学专业硕士学位论文目录目录中文摘要⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．iiiABSTRACT⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．iv1绪论⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯11．1选题背景和研究意义⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．11．1．1选题背景⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯11．1．2研究意义⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．21．2国内外理论现状⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．．21．2．1作业成本管理⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯21．2．2目标成本管理⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯41．2．3目标作业成本管理⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯51．3论文内容和结构⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．．61．3．1论文内容⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯61．3．2论文结构⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯72我国施工项目成本管理现状及存在的问题分析⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．．92．1施工项目成本管理现状⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．．92．1．1影响施工项目成本管理的因素⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．92．1．2施工项目成本管理的流程及特点⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯102．2施工项目成本管理存在的问题及原因⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．．132．2．1问题的具体表现⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯132．2．2原因分析⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯153目标作业成本法在施工项目成本管理中的必要性和可行性⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．．183．1目标成本与作业成本法融合的必要性⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．．183．1．1目标与作业成本融合的全过程控制⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯183．1．2目标与作业成本融合的立体式控制⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯183．1．3目标与作业成本融合的成本信息⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯193．2目标成本与作业成本法融合的可行性⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯一203．2．1目标与作业成本融合的理论可行性⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯203．2．2目标与作业成本融合的实践可操作性⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯213．2．3目标作业成本管理模式的可行性⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯224工程量清单计价下目标作业成本法的应用基础与实施过程⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．．244．1目标作业法建立的基础工作⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．。244．1．1施工方案的编制，成本信息的完善⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯244．1．2企业定额的编制，价值链条的分析⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯244．2目标作业法实施需遵守的原则⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．．25V 北京交通大学专业硕士学位论文目录4．2．1成本全过程管理及实时动态控制原则⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯264．2．2封闭循环管理和组织、技术与经济原则⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．264．2．3开源、节流相结合和例外管理原则⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯264．3结合案例对目标作业成本法具体实施过程的分析⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯264．3．1作业的建立⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯274．3．2目标成本的确定与分解⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯304．3．3作业成本计算⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯374．3．4作业成本的控制⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯444．3．5成本的比较分析与信息反馈⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯475结论与展望⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯545．1结论⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯545．2展望⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯54参考文献⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．56独创性声明⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯．58学位论文数据集⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯⋯一59 北京交通大学专业硕士学位论文绪论1绪论1．1选题背景和研究意义1．1．1选题背景经济全球化，市场经济开始向信息经济转变，企业运用服务、成本、质量和高新技术参与市场激烈竞争，低成本使得企业在市场竞争中占据十分重要的地位。优胜劣汰是竞争的原则，企业要生存，谋发展，就得苦练内功，强化成本管理，采取措施降低劳务和产品成本，才能以高品质的产品和服务在竞争中胜出。为此，任何企业的成本管理占据企业管理的重要位置，都必须做好成本管理。市场经济环境下，成本管理对一个企业而言尤为重要，需重新审视建筑施工企业的成本管理。社会主义市场经济的不断迈进，建筑项目的施工成本管理显得举足轻重，对国家、企业和个人意义非凡。对以工程施工为主营业务的建筑企业而言，需提高企业经济效益、提升竞争能力就得加强成本管理。由于利润与成本是两个互相影响的变量，所以，降低成本，利润会增加，能获得更多的资金用于扩大再生产的资金，也会提升企业的经营管理水平，最终提高企业的竞争能力。建筑施工企业要在竞争中占据优势，就必须做到低价、优质、工期短，降低施工成本。反之，如果建筑施工成本太高，劳动消耗过大，施工质量不好，建筑施工入不敷出，发生亏损，就会影响员工的切身利益。现在许多较好的公司已经开始对工程施工成本管理朝着精细化、目标化方向发展，并取得了一些成绩，但施工成本管理中还存在诸多问题，表现如下：(1)成本管理制度尚未完善，责、权、利界定不清晰。(2)技术管理水平参差不齐。建筑行业是比较粗放型的行业，管理体制转变才刚刚开始，重视技术的程度还不够深。(3)对成本管理认识不够。成本管理不仅仅是经营、财务人员的事情，而是关系大伙切的切身利益，需加强对成本的管理。(4)成本信息失真，成本核算混乱。工程进度和成本结算情况不能及时控制，工程结算收入与成本不匹配经常发生，项目结算延期严重．有些项目不及时核算盈亏，直到竣工结算后才反映有关信息。(5)应用成本管理理论和方法偏少。目前传统成本管理运用较多，先进的理论方法引入太少，信息化、科技化未跟上步伐。 北京交通大学专业硕士学位论文绪论1．1．2研究意义我国市场经济的不断深化，改革开放广泛推及，有较强实力的国际大型建筑承包商逐渐进入中国市场，凭借科学的管理方法和手段，拥有较强的资金基础和优越的福利待遇会冲击我国建筑企业。我国建筑施工企业必须建立科学的项目成本管理体系，才能立足于日益竞争的市场。建筑施工企业要想扭转不利局势、战胜挑战、紧随建筑业改革与发展的步伐，就必需采取科学、先进的建筑施工成本管理方法。在现实环境分析的基础上，目标作业成本管理方法是以战略成本管理理论为指导的、体现实体控制和价值控制思想的、结合目标成本管理、作业成本管理与作业预算管理的一种成本管理方法。它既适用各类型企业也适用非营利性组织。建筑行业以建筑、安装生产活动为主，因而实施目标作业成本管理方法于建筑行业更为便捷。目标作业成本管理模式是将目标成本管理法和作业成本管理法两者优势互补而成的成本管理模式，但运用于建筑企业还处在探索阶段。它使建筑施工企业将目标成本从战略上预测和确定、战术上优化施工过程，做到事前、事中、事后的全程管理，不断提高企业的经济效益，提升企业的竞争能力。项目成本管理是建筑施工企业的核心，整个施工项目管理过程无处不在。建筑施工企业成本管理的模式取决于企业项目成本管理的特点，此法由外及内、相互补充、前后相连，可优化施工程序，成本可做到事前、事中、事后的全程监控。以作业为基础的目标成本管理是目标作业成本管理模式的基本思路，它利用源头控制思想的目标成本管理与作业成本计算及作业成本分析的方法相结合，目标成本能从战略上预测和确定，施工流程可从战术上优化，施工成本能精准核算，从宏观和微观领域对成本进行全面的控制。1．2国内外理论现状1．2．1作业成本管理日本和美国企业分别采取的目标成本法和作业成本法为当前管理模式的两种代表。二十世纪30年代末、40年代初，[1】美国会计学家科勒(EricKohle，)为准确计算水利发电行业成本而提出。发电设备设施资产折旧和维护费用等间接费用是水力发电的主要成本，水是免费的资源，人工消耗仅限于设备监控和维护。水力发电生产过程中的人工和材料(这里指水源)成本较廉价，所占比重相对较2 北京交通大学专业硕士学位论文绪论高的是间接费，以人工小时分配间接费用不能如实反映实际成本。“作业成本计算法”由此提出，先进的思想往往不能引起足够的重视。1971年，【2】美国的斯拖布斯(G．J．staubus)在《作业成本计算和投入产出会计》中提出了“作业”、“作业会计”等概念，并指出：作业并非完成品而是成本计算的对象；建立作业账户来计算作业成本叫做作业成本计算。在很短的时间内人们很难适用从传统的成本会计法则到作业成本法的突变。80年代中期，传统成本会计的弊端在高新技术广泛应用于制造业中暴露无遗，迫切需建立适应当今成本信息的会计系统。1984年由罗宾痒珀(RobinCooper)【3j和卡普兰(RobertKaplan)两位教授对作业成本计算进行了系统、深入的理论和应用研究。1988年库珀发表了《一论ABC的兴起：什么是ABC系统?》、又连续发表了《二论ABC的兴起：何时需要ABC系统?》、《三论ABC的兴起：需要多少成本动因并如何选择?》和《四论ABC的兴起：ABC系统看起来到底象什么?》。1986年国际先进制造协会(CAM．I)使用作业成本法的举动，推动了作业成本法的应用。1992年库珀与卡普兰在几家大型公司试点作业成本法，研究作业成本法的实际应用，由点到面推广了将这种成本核算方法。【4j加里柯金斯(2007)著作的《作业成本管理实务》(ActivityBasedCostManagement：MakingItWork)被哈佛商学院评为“作业成本法第一书”，该书明确提出可以整合作业成本管理提供的信息与相关应用程序，并帮助制定决策。作业成本管理法本身并不是一个实施方案，而是更好发挥其它管理方法的助推器。从理论到实务的发展过程作业成本法可以划分为三个阶段，第一阶段强调计算产品成本，将成本动因界定为数量和交易成本动因，企业存在多种成本动因第一次成功确认，并把成本动因分析和管理作为成本管理和控制的手段，消除不增值作业。第二阶段，即注重产品成本，分析其形成。联系工序与作业，使作业适合工序。第三阶段是整个企业，不是单一作业。分析价值链使企业战略目标与作业管理结合而实现企业价值最大化。国外建筑领域在实际成本管理中总结了作业成本法相关理论的应用，并建立了应用模型，[S]TavyRaz，DanElnathan(1999)在((Activitybasedcostingforprojects))中提出了一般的ABC模型，它包含了项目成本分配结构的具体设计，以及典型项目活动的成本动因。[61w．E等(2000)相关学者在(Activity-basedcostingasatoolforprocessimprovementevaluations))中指出大型工程项目设计和施工的许多通用工序都涵盖了很多可变的单个活动，而且这些工序本身具有可变性。实际过程需将工序分解成不同持续期的活动(作业)，这些活动将受不确定因素影响而变换逻辑。如果需要共同的资源来完成单一的活动，就必须使用ABC方法来满足工序内在的可变性，精确的预测成本。¨1Rho．Jae-Jeung等(1996)在《SIMBASE：aneconomicjustificationtoolusingproject-basedsimulation))中建立SIMBASE方法来支持在建设过程中施工单位运3 北京交通大学专些堡主兰垡堡茎塑．_——_—-—-●—-—_————————_————___—_●———●_-—_——__———●_———_————_———————————————一一一用自控技术的途径制定策略。90年代初，【8】余绪缨教授等一批管理会计学者不断将作业成本法运用于我国的企业，影响非凡。【9】欧佩玉和王平心(2000)对某变压器厂运用作业法进行了分析。[101《管理会计应用与发展的典型案例研究》课题组(2001)对我国铁路运输业应用作业成本法的案例进行了调研分析。建筑施工项目运用作业成本进行成本管理的实例较少，大都局限于理论研究阶段，实证模型尚未建立。【11】胡弈明教授(2001)认为“作业成本管理是一种新的理念和管理模式，现阶段运用于制造业企业较多，相信用于建筑施工企业来降低资源浪费和高成本将会产生积极的作用”。【12】曹玉萍、刘会同(2007)认为：“我国建筑企业运用作业成本法能改善项目的成本管理”，也有人认为：ABC并非每个行业都适宜，有其特定条件和环境。从目前收集的材料看，很少有文章是针对建筑业项目成本管理特点，构建建筑施工企业的作业成本管理模式。1．2．2目标成本管理目标成本管理法是一种以市场竞争和市场营销为基础的成本管理方法，它以具有竞争性的市场价格和目标利润倒推出产品的目标成本，以市场为导向。起源于日本，在引进美国目标管理的基础上创新发展而成，现己成为现代成本管理中较流行的方法之一。建筑行业内不乏采用目标成本法的企业已取得较好成效。目标成本管理是一种以目标成本为核心的成本管理理论。目标成本法起源于日本，是在引进美国目标管理的基础上，加入成本这一特定内涵创新扩展而成的u州(Kato，taka，1995)。“目标成本法”在日本原名为“成本企画”。丰田汽车公司是目标成本管理的鼻祖。1959年，丰田公司运用目标成本管理模式将成本限定在目标内，再运用价值工程(ValueEngineering，VE)实施新车开发和车型更新，同时在设计、试产和生产准备等阶段，各部门相互配合，为达目标使流程最优化，如此就逐渐开始走向所谓“成本企画”的体制。日本学术界真正研究目标成本法始于上世纪80年代后期，并迅速成为讨论的焦点。上世纪90年代，诠释目标成本法的文献大量涌现。[14】Yas_ull衲MondenKabukiHamada(1991)详细论述日本汽车业采用目标成本法及持续改进的成本管理体系，两种方法共同影响产品的总成本。[151AliciaR．Hibbcts等(2003)对采用了目标成本法的美国和德国公司共12位管理者的访谈，发现融合目标成本法于产品差异化战略的公司，公司竞争力增强。近些年，在我国的各行业中宣传、实践目标成本管理或者相类似的方法，它克服了传统成本管理的弊端，吸收了国外的经验，建成了适合中国本土的成本管理模式和成本控制体系。【16】南京大学会计学系(2001)采取调查问卷的方式得出在我国运用目标成本管理的企业有54．1％。同时我国学者也研究了4 北京交通大塑些堡圭兰垡笙茎堕垒-___●●___________-——__-●●____-—____—______--________-_______●__-—_-_-—————————一——各行业应用目标成本法的情况，【171刘碧民(2006)探讨了四川长虹电器股份有限公司的目标成本法实施情况，【18l成庆林(2007)研究了目标成本法在铸造企业中的应用，但实施效果情况，大多仍处于初始阶段，传统成本管理观念仍占据主导地位，未真正实现价值创造和成本发生的有机联系。建筑施工企业运用目标成本法的研究领域，[19]DavidNachoNi等(2000)通过对英国两个空军项目案例研究发现目标成本法应用的障碍主要在商业实践过程中。【20J左进(2006)将目标成本法引入建筑业，将设计阶段作为建设成本控制的重点，控制成本发生的源头，压缩设计和施工各个环节的成本，实现降低建筑产品成本。目标成本法的关键在设计阶段，对建筑施工企业而言，也就是投标阶段和准备阶段。目前，建筑施工企业应用目标成本法还处于初级阶段，结合我国建筑施工企业项目的特点，摆脱责任成本管理的束缚，将成为今后研究的重点。1．2．3目标作业成本管理目标成本法和作业成本法都是企业的成本管理工具，但也存在一定局限性。完全将两种思想的界限划清是比较困难的，结合企业的实际情况，采取适合本企业的成本管理方法，但并不是摒弃其他成本管理思想【2l】(狄为，2007)。虽然作业成本法和目标成本法源自不同的两种文化，但经济全球一体化加速了文化融合的进程，这两种成本管理方法的整合优势将得到充分发挥[221(郭春明，2004)。ujJI．Smith等(1991)提出以目标成本法为首，ABC法与价值工程为辅助，结合三者使供应链的管理框架改善，获得目标成本和实际生产力的差值，结合持续改进计划(cI)与价值工程(VE)，能满足顾客需求的同时，实现公司的战略。u耳JBooth&Rupert(1995)得出，“虽然有些成本不能直接计为成本，但在产品的保障功能里包含着，ABC努力辨识基本结构的主导成本动因，并使这些成本导入设定的目标程序中”。【25JMikeWalker(1999)主张：“为使ABC、目标成本法融合起来必须采用内外部标的"。[26]Koons，Frederick(1994)指出：“对制订计划和管理资源而言目标成本法是一个有效的方法，对决定和管理成本而言，ABC法向前更近一步，为更有效地制定经营目标，需要结合ABC与目标成本法”，制定标准化的动因代码，高效管理数据出入，更能及时有效的将此法运用于规划。可以得出以上研究者的一个共同观点是：结合作业成本法和目标成本法可行，能更好地服务企业。国内学者【27】田洪滨等(2001)、[281田志学等(2001)提出了结合作业成本管理与目标成本管理的管理思路，并初步建立两者的结合模式。【291汪方军等(2003)提出了作业成本法和目标成本法的“五大统一”，两者将结合成一个完整的体系是可行的。【30】狄为(2007)研究认为对作业成本法和目标成本S 北京交通大兰童些堡主兰垡笙茎．丝————————————————————————_——————_————————————————————一一一法的有效结合，可发挥各自的优势，形成一个更具优势的成本管理体系。作业成本法和目标成本法的差异具有互补性，两者目标又具有一致性，因此，有机地、系统地结合作业成本法和目标成本法为一个完整的体系是可行的且是必要的o[311李勇(2006)探讨了目标成本与价值工程和作业成本法的内在联系，论证目标成本指引的作用，倡导将目标成本与价值工程、作业成本法协调共进，形成综合的成本管理管理体系。如果三种方法各自为政，那么理论和实践难以兼顾全面。pZJ于丽萍等(2006)以代理理论为分析框架，从职能和制度整合的角度，提出了目标成本法的组织设计与作业成本法的组织设计，指出了基于组织设计的目标成本法与作业成本法的结合是对企业整个生产经营过程按作业为中心的工程建筑施工企业项目目标作业成本管理的实施⋯．基于成都地铁1号线火车南站项目的案例研究为中心进行成本优化：成本优化策略是建立在激励和信任基础上的合作性策略，它能减少内部冲突，增加企业的凝聚力，使成本管理职能得到全面有效的发挥，实现目标成本，从而取得双赢的解决方案。【33】龚管、唐小弟(2012)对保障性住房的成本控制进行分析得出目标作业法的应用提高了政府监管的效率。很多学者在发现目标成本法和作业成本法具有局限性的同时，也看到了两者融合的前景，提出两者互补、共存，共建融合的成本管理框架体系。作为一种管理思想，结合建筑施工企业，为建筑业创造更大价值是今后研究的方向。对企业成本管理的理论探讨和实务操作，作业成本法和目标成本法均有重大的指导意义。但是，二者均具有局限性，国内外学者从融合两者的视觉进行研究，并构造了逐步应用各企业的模型。我国学者张艳辉、田洪滨提及了运用作业成本法实施企业流程再造，同时也提出目标成本管理与作业成本管理相结合的管理思路。田志学等在结合两种成本管理方法上有所突破，讨论两者的缺陷，进而提出了两者融合的模式，【34】商广蕾(2001)于论文中初步建立了作业成本目标控制体系，并实证研究里彦矿业有限责任公司。【351丁颖(2004)的论文中也提到了目标成本管理法，并结合深圳海科泰电子有限公司，展示了具体的实施过程。【36】尹贻林教授(2006)在《工程造价导论》中指出：“目标成本管理对成本管理是采取事先控制的理念，结合作业成本管理方法，能发挥各自的优点，使成本管理方法迈上一个新的台阶，并能获得目标成本法与作业成本法相融合的模型”。1．3论文内容和结构1．3．1论文内容6 北京交通大学专业硕士学位论文绪论本文从研究目标成本管理和作业成本管理融合模型的文献综述出发，对两种先进的成本管理方法进行阐述，分析目标成本管理和作业成本管理融合的必要性和可行性。在理论基础和可行支撑的基础上建立了目标成本管理和作业成本管理融合模型，并用于实际案例论证它的先进性，试图以之满足激烈竞争的经营环境对企业成本管理的要求，提高我国企业的成本管理水平。论文具体分为以下五章：第1章“绪论”。主要分析论文选题的研究背景及研究意义；国内外工程项目成本管理方法的研究现状；最后阐述论文内容和结构。第2章“我国施工项目成本管理现状及存在问题分析”。首先阐述目前施工项目成本管理中应用最广泛的几种方法：目标成本法、作业成本法和全寿命周期成本法。最后分析我国施工项目成本管理中存在的问题。第3章“目标作业成本法在施工项目成本管理中的必要性和可行性”。首先分析目标成本管理和作业成本管理在施工项目成本管理中融合的必要性，然后从理论和实践两方面分析目标成本管理和作业成本管理在施工项目成本管理中融合的可行性。第4章“目标作业成本法模型的构建及应用”。应用此法需具备的一些条件，结合“工程量清单计价”成本管理模式和前文理论，以某公司承建项目为例，阐述目标作业成本法应用过程及最后的实施效果分析。第5章“结论与展望”。总结文章的创新之处以及研究中的不足，提出后续研究方向。1．3．2论文结构本文基于建筑施工企业项目管理，分析目前建筑施工企业项目成本管理存在的问题。在总结目前国内外工程项目成本管理研究和应用的基础上，结合中国建筑企业的自身特点，研究目标作业成本在建筑施工企业中的具体应用。论文结构如图1．1所示。7 北京交通大学专业硕士学位论文绪论图1．I论文结构图8 北京交通大学童些堡主兰垡笙茎垫里塑三垄旦盛奎笪里翌鉴垄查垄塑囹里坌塑—●____l_-____I______--●____-_____●--_____-_-_●-___--_______--_____————_—-———————————一一2我国施工项目成本管理现状及存在的问题分析2．1施工项目成本管理现状2．1．1影响施工项目成本管理的因素(1)项目成本管理受到体制的制约随着社会的不断发展，建筑市场出现了空前的繁荣，施工项目越来越多。但是，同一时期、同一领域，施工项目是有限的，然而，施工企业又在飞速发展，造成了施工项目供不应求的的局面。在这样的情况下，施工企业为了“养家糊口”，在投标过程中就会竞相降低施工项目的承包价格，增大让利幅度，致使项目的利润空间不断减小，从而增加了竞争的难度，施工企业的成本管理也将面临新的挑战。针对这种现状，我们的施工企业必须对目前的市场进行深入的分析，把握好新形势下建筑市场的发展规律，充分分析建筑市场的特点，不断提高企业自身的综合实力，以工程质量和企业信誉打造自己的品牌，以科学的运营模式占领市场，确保在市场经济条件下，施工企业的主动地位。(2)项目成本管理受到市场竞争的影响现在的施工企业分为国有企业、民营企业和私营企业。民营企业和私营企业在分配制度和用人制度方面比较灵活，容易采取更加合理的运作手段，但是对于国有企业来说，他们的管理者有时还存在着历史上遗留下来的落后思想，加上受到体制的束缚，还不能很好的适应市场。容易造成优秀人才的流失，从而影响到项目的科学管理，最终影响到项目成本管理的质量。针对这种情况，我们的国有企业应该及时地更新观念，创新运营机制，不断吸收学习新的经营理念，科学管理项目施工企业．同时，要对用人机制和分配机制进行必要的改革。尽量给优秀的人才创造更加有利．的发展平台，想办法留住人才，增强企业的竞争力，真正把企业搞活，充满活力。(3)项目成本管理受到投标报价方式的影响目前，施工企业在投标过程中，都采取工程清单报价的方式，不再是利用工程预算和成本控制来指导具体施工实践。这样一来，施工企业虽然计算出了工程总量，但是生产过程中具体材料的单价不能够准确地把握，很多项目的有关费用都是通过估算确定的，存在着很多不可控因素，因此，给施工项目的成本管理带来了风险。针对这种现状。我们应该深入研究目前工程报价模式。对清单报价涉及的内容做到心中有数，就具体的施工项目，要组织专门人员进行科学的分析。9 北京交通大学专业硕士学位论文我国施工项目成本管理现状及存在箜I望嬖兰堕及时调查市场，准确把握市场信息，在摸清市场真实情况的基础上，增强清单报价的科学性和可靠性。(4)项目成本管理受到监管措施的影响由于近年来计算机的广泛应用，推进了办公自动化进程，大大提高了工作效率，企业为了减少开支，一味地减少人员，兼并岗位，忽视了不相容岗位分离的问题，又缺乏必要的监督措施，导致权利过于集中，这样很容易造成资源的浪费．增加施工项目管理成本。针对这种现状，我们应该不断增加科技投入、加快推进企业现代化步伐的同时，加大对工作人员的培训力度，提高他们的素质，建立并落实风险预警制度和监管制度，使企业高效、可靠、可监控地运行。2．1．2施工项目成本管理的流程及特点建筑施工企业的成本管理活动是一个全过程的、全员的管理过程，其核心是工程项目的成本控制。项目成本控制是建筑施工企业的各建设环节，尤其是项目部采取经济、技术和组织的各种方法，以尽少的资源消耗来控制工程成本，提高经济效益。根据建设项目成本控制的要求和特点，项目成本控制的内容和流程如下：(1)确定项目的目标(责任)成本工程中标之后，组建项目部。由公司管理层与项目经理签订项目责任书，确定好项目部所承担的责任和目标成本，如某住宅工程，工程中标之后的总造价为2681万，项目负责人与公司管理层签订责任书，除去利税大概8．5个点，再有个2到3个点降低幅度就是目标成本。(2)编制项目的目标成本计划参照目标成本，首先依据设计图纸确定实际工程量，根据施工方案等经济技术文件测算人工费、机械费；其次，查询定额材料消耗量，测算材料费，一般应有2一％的降低率；现场经费按照定额的费率提取。以上费用之和即为项目目标成本计划。制定的目标成本，必须能切实有效的得到执行。如满足不了降低率的要求，需采取加快工、器具周转、优化施工方案、采用新工艺等办法予以修正。借用价值工程方法，在满足安全和质量的前提下，将不同工期要求的项目成本进行对比，使成本与工期达到平衡。项目目标成本的确定，必须有具体的降低措施。比方说工程的机械费用计划值比预算值大，那么就需要调整机械的数量、进出场时间、合理的衔接，保证机械的正常运转等措施来降低成本。(3)落实责任、实施项目成本的过程控制成本控制要做到全员参与，树立全员经济意识。一是内控成本确定后，应在lO 北京交通大学专业硕士学位论文我国施工项目成本管理现状及存在的塑望坌堑项目各个管理层分解责任成本，层层签订责任书，明确项目各成员的责、权，谁负责、谁担当，提高成员的责任意识。二是各岗位责任入对每个环节、每道工序实施全过程控制，建立“QC”小组，对成本支出构成比重大的进行重点分析、监督，落实控制措施；对重点、耗量大的材料采用公司统一招标的形式，能取得规模效益，而对零星材料采取包干的方法，可以减低材料的损耗；科学施工，避免浪费。施工中讲求质量，避免返工和浪费的产生；控制非生产费用和综合支出，对能避免发生的费用要严格控制，从根本上杜绝。如某工程中采取较好的绩效评比机制，对工程中的用材进行了严格的控制，凡是材料的使用都实行严格的审批制度，做到管理者心中有数。对零星材料采取外包的形式，取得了较好的成绩，对这方面的材料项目部一般是不好控制的，把这项工程内容分给外施队，会起到积极的效果，实现了双赢。(4)项目成本核算项目成本核算一般有表格核算法和会计核算法。表格核算法需要定期采集数据，填制表格，通过表格的有关数据联系，组成项目成本核算体系；会计核算法建立在会计规则之上，采用借贷记账法，按项目组成成本和收支范围，作为项目成本核算的方式。成本核算并非仅符合基本会计要求，且满足责任成本的核算。需合理辨识有关部门的责任与非责任成本，并组建内部虚拟要素市场，采用内部有偿结算。(5)项目成本分析首先进行整体分析，将工程目标成本、实际成本、预控成本三者相互比较，计算相对数、绝对数，得出目标成本的进展情况。其次分析项目成本，即分析比较成本费用的构成，获得项目成本的变动情况，分析动因，避免不利因素。①人工费分析比较预算人工费和实际人工费，与计划部门的劳动统计资料比较分析，寻找人工费变动的因素及原因。②材料费分析因素分析法是常用的方法，对单价、用量变化对材料费有很大影响的材料进行分析。③机械使用费分析对实际的与目标的施工机械使用费，并结合量价分析进行分析，寻找机械使用费的节超原因。(6)项目成本考核与奖惩项目成本管理的全过程中，定期结合项目目标成本管理情况，对相应管理者进行奖罚。奖罚合理，每一位员工的积极性才能有效调动，为项目的效益而做出 北京交通大学专业硕士学位论文我国施工项目成本管理现状及存在的问望坌塑：：．一-—————————————————————————————————————一自己应有的努力。按照公司的文件及内部承包办法进行绩效评比，对工程项目盈利的，按照3：7的原则进行利润分成，只要是业主方支付完工程款的95％，项目成员就可以实行兑现。施工项目成本：项目成本作为建筑施工企业的成本核算对象，建设工程中所花费的实体的或者活化的劳动都以货币的形式表示出来。施工项目成本管理包含了预测、计划、控制、核算、分析和考核等管理工作。(7)项目成本管理具有以下特征①管理对象的单一性工程项目是项目成本管理的对象，它既可为单项工程，也可为单位工程，虽成本的管理方法可通用，但得具体情况具体分析，依情况而定。如：一栋办公楼可以作为一个单项工程，也可以作为群体楼中的单位工程。对象的成本管理还是单一的。②管理工作的一次性工程艰涩项目由地基基础开始、到主体封顶再到装修竣工，整个过没有重复，项目成本管理需要与施工进度同步，对周期长、耗资大的重点工程项目，必须加强成本管理，否则会损失很大。这也是区别项目成本与其他企业成本管理的特征之一。楼房的建设等都是实体材料堆砌而成，如要返工那就需要增加成本，容不得反反复复的进行，体现了成本具有一次性。③控制上的超前性建设项目具有一次性特征，项目成本管理也只能是一次性的，不在重复的过程中完成，就必须具有前瞻性避免损失。为确保工程项目的盈利，事前管理和事中控制就成为成本管理的要件，发生了再从来是行不通的。工程建设完毕了再进行成本管理那是没有必要的，工程建设之前一般都会进行总体计划，对各种情况进行预测，也即超前性。④管理系统的综合性施工项目是一个综合的开放的系统，是一个由人、物资、技术、空间和信息等多要素构成的有机体，项目成本管理是经济的、技术的和管理的综合问题。系统内外部诸多因素都会影响到项目的成本管理，各部门积极配合，使流程畅通，将会取得较好的效果。⑤成本管理范围的约束性项目成本管理，只包含工程项目本身直接与间接成本的管理，至于企业发生的用于企业的管理费和财务费不得记入项目成本中，施工现场和不同施工阶段约束了成本管理的范围，因此，必须结合现场的实际情况确定成本管理的核算范围。12 北京交通大学专业硕士兰垡笙茎垡里塑三翌旦盛奎笪望翌鉴垄查垄竺塑塑坌堑——__—_———————-——_—●—_———●———_——●———●——————————●—_————_———————————————一2．2施工项目成本管理存在的问题及原因2．2．1问题的具体表现随着大型建设项目的不断发展，给各建筑公司的生存和发展造成了很大压力，面对激烈市场竞争，除扩大再生产外，通过挖掘内部潜力和加强成本管理，不断提高企业经济效益，已成为建筑企业求生存求发展的当务之急。对照内部成本核算制度，按市场经济及现代企业制度的要求，在成本核算中，建筑企业存在成本与生产经营脱节、成本信息失真等问题，主要表现如下：(1)项目成本的确定不合理一般项目中标后，项目部与公司签订责任目标成本，而此成本的签订只是在中标价的基础上降低2—3个百分比，并将这成本作为为项目成本管控的依据，同时也作为了项目的成本目标，如此制定的成本目标是符合项目的实际情况的，因为有时候公司为争取中标而采取降低投标价的情况时有发生。这样的目标成本是没有建立在将分部分项成本的详细分解计算基础之上的，没有具体分析预测项目每一分部分项的实际成本，也没有与目标成本进行分析比较，更没有将每一分项的成本进行对比，这样就不能得出真正的降低额和降低率。为此需要更详细的分析各分部分项的实际成本和目标成本，才能制定科学的目标成本。(2)项目间接成本的分配不匹配当前的会计准则还是比较传统的规则，对费用的计算和核算都是交笼统的，而不是细分的，项目中的间接费用笼统的以一个比例直接分配到各分部分项成本中去明显有失偏颇，间接成本的分配应针对每一分部分项工程的具体情况、难易程度等条件进行分配，不能统一而论，没有对间接成本具体发生于具体的工程实体部位进行精确的划分和分配，这就导致间接成本的分摊不均，会影响工程成本的控制和分析。(3)成本管理的意识淡薄社会主义经济发展经历了几个大的阶段，主要为指令经济到市场经济使得很多建筑企业的老员工的思想还未摆脱过去那计划经济的思维，不需要开拓市场仍有饭碗，而实际上公司的体制已经变为了公司制，要想获得好的收益就必须努力提高企业的竞争力，而竞争力成何而来，最主要的是两方面，一是增收，二是少支，这就需要我们的建筑企业的管理人员具备一定的经济意识，但目前的项目成本管理的全员意思还是没有形成，一方面基层工作人员对成本管理的学习不是太积极，其次中层有时候不想让底层管理人员了解太多，这是目前项目管理的难处。成本管理意识的欠缺不能归结于某一个职工，一则为体制，二则人为因素。如要13 北京交通大学专业硕士学位论文我国施工项目成本管理现状及存在的问题乏塑改变现状，得慢慢改变人的思维，让职工尝到提高意识所带来的是在好处，那样会提高积极性，例如：项目施工中的零星用工的签证，像这些签证不能随便的签字，尤其是不能超额的确认，项目部可以对这方面做得好的，可以给予奖励等。(4)成本管理的内容存在片面性专注于宏观管理的目标成本管理，对生产和经营管理的帮助并不明显。成本管理是由企业管理的需求驱动，生产和管理是成本管理的重要组成部分。建筑公司并不完全了解，成本管理仅限于由国家发行的条例法规，执行种种条规为成本管理为重点，在宏观上把成本管理当作企业管理的生产成本，忽略了预投标报价，供应流程和管理控制的成本。只注意成本水平的高低，弱化了成本效益的水平。许多公司成本管理理念是较传统的，以降低成本为评估成本管理标准。片面强调成本管理，降低消耗，节约支出，忽略成本效益的整体水平。(5)成本管理的范围存在真空从空间的角度来看，企业经营管理和项目管理的脱节，导致项目管理强调承包商的项目经理，无视管理职责，“以包代管”放松对项目的管理和监督，项目经理各怀心思。建筑施工企业实施项目建设承包分散在不同的建筑工地，企业管理是一个利润中心，成本管理中心在项目部，企业对项目成本管理影响十分有限，而项目经理部成本管理受业主对质量和工期等情况的约束，确保项目的进度及质量方面，对工程项目的盈亏未尽到责任，没有把握好“度”。(6)成本管理的责、权、利不清很多公司不具备成本的系统管理机制，从管理成本工作的责任、权利、利益不清，特别是在项目建设过程中，项目管理人员和施工队伍不明确自己的成本管理职责及享有的成本管理权利，对自身经济利益的影响因素不是太敏感。项目经理应对成本管理的业绩进行检查、评价、考核，并制定考核指标，对成本控制有利者奖罚分明。成本管理机制及文件流于形式，没有真正落实到实处。项目部应言行一致，对有关文件要严格执行，不能申令不一，否则大家对制度的相信度大打折扣，对成本管理敷衍了事。目前项目部较多的是采用矩阵形式的管理组织，有时候管理的权限不是太明确，而导致有些事情办理拖泥带水，效率低下，这就是责任不是很明确导致的，必须确定具体什么事情由谁负主要责任，谁负次要责任，只要出差错两者都少不了挨罚，如此必将提升职工的责任心。(7)成本管理的人员素质低成本管理人员缺乏成本核算所需的专门管理知识，对财会规则和成本核算方法理解不透彻，原始数据不全，统计数据不实，成本数据的人为调整过于随意，成本估算方法不适，信息虚假等，导致不能真实有效的反映施工项目的实际消耗值，管理者获得的信息是不符合实际的，对成本进行控制也是纸上谈兵。现阶段14 北京交通大学专业硕士学位论文我国施工项目成本管理现状及存垄塑塑望兰塑项目成本管理的人员一般都是搞技术或者是直接搞经营出生，需要培养即懂技术又懂经济的人员来管理成本。(8)成本管理的方法手段不科学我国建筑施工企业的成本管理方法，经历了理论研究和实践运用的探索，基本构建了一套成本预测、决策、核算、控制、监督、分析、考核的管理模式，但在事前和事中管理运用这些方法还存在脱节现象、管理工作不够完善等问题，诸多企业对成本的管理不能始终如一，顾前不能顾后，使成本的连续性招到破坏，也使得成本的管控不够理想。现代成本管理手段方式众多：经济数学模型应用、量本利分析法JIT、VE、ABC等在施工项目成本管理中的运用没有推广普及，人工操作仍是主要的管理方式，智能计算机优化成本管理的优势还未得到开发和利用。成本管理手段不够先进，收集、传递、处理、分析施工生产过程中的大量信息的速度及效率大打折扣，对信息的捕获能力有待提升，成本信息的嗅觉不够灵敏，导致不能及时、准确的提供最优价值的信息，可以说是贻误战机。现在虽然企业或者是项目已经开始施工各种信息化的软件，例如CAD、广联达预算软件等工程应用软件，但还处在初级阶段，真正发挥它的经济效益还有一大步需要-走。2．2．2原因分析对于上述问题必须深入分析，找到问题的根源，以作业观视角分析，有以下几个方面根源。(1)我国建筑施工企业的成本管理模式存在缺陷我国建筑施工企业成本管理模式一直沿用以施工预算来控制成本发生的基本模式，它来源于工程造价模式，在理论与实践方法都不太完善。我国的成本计算大都以各地方施工定额来确定，定额是计算施工成本的基础，也是投标的基础，其包括的工程直接费、间接费、利润、税金，将其之和作为工程造价。其各部分包含的内容都是定额中确定的基数，再基数之上附加一定的比率就得到其他费用。在市场环境下，造价信息的统计总是滞后于市场价格的变动，而以统一的定额出发来管理成本是不科学，也不合理的。目前各地已经逐步建立起自己的地方定额模式，但定额色彩仍不离其中。虽然建立了工程量清单报价模式，可地方仍延用定额报价，还是改变不了原来的特色。使确定的成本与实际有较大出入，定额用消耗水平确定成本的地位仍未改变，而清单计价是从实际出发，结合具体情况采用经济、技术的方法合理组织施工生产，如此能更准确的获得项目成本信息，也能更好的控制成本。早期确定项目成本是一个本末倒置的模式，而实际是项目活15 北京交通大学专业堡主兰垡笙塞壅里堕三翌旦堕奎篁堡翌鉴垄查垄箜塑璧坌塑-_--_____-_____-________-___●-_-____l---__●●__●-_●______--_____-——_____——————————一一——动及实施过程是成本形成的根，对资源消耗及使用而发生成本是果。如要科学合理的确定项目成本就得从根着手，顺着根去寻找我们需要的果，这样才能理清过程，更能发现问题，对解决问题会起到强大的支撑作用。(2)传统建筑施工企业成本会计信息系统的缺陷传统的企业会计是服务于财务报告而进行的计量，其成本分类与核算等一系列活动都是为了配合财务分析报表的需要，而不是为项目成本的管理所设置，使得表达的成本信息不是很明确也让非专业人士能看得明白，导致成本信息与管理决策的相关性降低。传统间接费的分配标准是直接按人工时或者是机械台班分摊到各生产部门中去，并根据生产部门估算分配率，然后将费用按比率分配到分项成本中，此模式计算出的成本是不科学的，简单的分配不能如实反映活动的辅助用量，对活动的分析也无法展开，获得增值与非增值作业也是困难的，不能确定活动的因，就没有办法对施工活动进行优化和评估。而作业成本却相反，它将间接费用都归结到某一作业或者作业成本库中，而后根据成本动因来确定分配率，从而将费用合理分配与项目作业成本中。如此的从根到果的分析可得出尽可能完整的成本信息库，为活动的优化打下了坚实的基础。作业思想的提出为成本管理开拓了新思路，它更科学的分配间接费，提高了成本信息与组织决策的相关性。(3)传统建筑施工企业的成本管理观念落后先进的企业管理模式会给企业带来新的发展，而传统的建筑企业成本管理已经不能满足目前建筑市场对项目成本管理的需要了，传统的项目管理是项目开始为起点，其缺点现在已经暴露在阳光之下了，它包含的管理内容太狭隘也不尽合理。比较传统的项目成本管理，作业成本已经深入到作业的层次，更加精准化，更能反映成本变动的信息，其以作业为中心，同时也是起点，对施工所涉及到的相关活动进行归集作为作业库，也可以说是形成作业链，在作业链的基础上分析问题更具全面性、具体性。对活动的全过程详尽的追踪，可使我们深入到活动层面上，可节约项目成本，提高效益。与传统的项目管理层次相比较，显而易见可以看出作业成本的巨大意义。对信息了解越全面，所做的组织决策也将越精准，管理出效益，好的管理方法会给企业的发展贴金。(4)应用新成本管理模式的障碍作业成本法应用于施工项目成本管理中的实例还是不多，但它所涵盖的原理同样能适用项目成本管理，理论研究了它的可行性，并将给建筑施工企业成本管理带来莫大的促进作用，任何新鲜事物的接受都需要一个过程，何况此法较传统的成本管理方法在适用目前的会计准则等现有法规条例方面存在弱势，这些无疑会给作业法的运用带来诸多不便，作业成本法关键是要领导支持，全员参与才能真正体现它的优点，作业成本的核算需要大量的基础数据，也需要比较专业的人16 北京交通大学专业硕士学位论文我国施工项目成本管理现状及存在的问题分析才及信息化建设等条件阻碍了它的运用，但这些条件已经开始慢慢在形成。困难的存在使新的成本管理模式不会那么顺利的进行。综上所得，随着市场经济的深化，施工管理水平还较低，企业在人、材、物上的支持也不是很积极，理念的转变等因素都阻碍了新方法的应用。为此，结合施工项目的具体情况，采用先进的、科学的、成本管理理论来武装我国建筑施工企业，同时也积极吸收国外先进经验来提升我国建筑施工企业项目成本管理的水平是十分迫切和必要的。作业成本法以其全过程、全面改进控制成本系统、以作业活动来追溯成本累积和形成过程等优点，能成为项目成本管理的有效手段和重要途径。作业成本法反映的成本信息是比较准确的，它体现了分配观，也体现了形成观，增强了成本的可追溯性，在市场化大环境下，间接成本占总成本越来越多的情况下，对间接成本的计算和精准分配显得更为迫切和必要，也是对间接成本分配的任意性降低至最低，使成本的计算更准确也更合理性。作业成本的评价指标也引入了很多非财务指标，如市场占有率、劳动资源等，使企业更能客观的评价项目成本管理的水平和业绩，也更易发现问题等，作业成本的运用能促进企业对施工过程中的问题有一个更加清晰的认识，为以后的改进提供更多的参考意义。因而，作业成本法运用于建筑施工项目成本管理有着巨大的作用，对企业自身的发展和效益有着长远的价值意义。17 北京交通大学专业堡主兰竺笙茎旦堡堡些盛奎鲨垄堕奎篁里!塑坐茎丝塑里堡竺-___●___-●____-___●____●_—●_____-●____-●_●●-________--_-______—-_———-_————————一一3目标作业成本法在施工项目成本管理中的必要性和可行性基本理论和文献综述的相关介绍，融合目标成本和作业成本理论基础的提出，奠定了目标成本和作业成本融合的必要性及可行性，对目标成本及作业成本局限性的分析，融合的必要性和可行性显而易见；还分析了目标作业法应用需具备的基础和原则。3．1目标成本与作业成本法融合的必要性虽然目标和作业成本管理的优势有很多，可他们本身也存在着不足，对此进行分析而提出来融合的必要性。3．1．1目标与作业成本融合的全过程控制目标成本，顾名思义能想象到是在实施之前确定成本，考虑了市场能承受的语序价格的目标成本，也需要借助价值工程来确保目标成本的完成，即使如此也不一定能百分百的实现，因为成本管理工程是一项浩大的活动，不仅限于设计、开发、采购、加工、生产、销售、服务等过程，也包含整个作业链条所涉及到人员的参与和管理过程。以事中和事后管理为中心的作业成本管理，依据企业生产性质归类的作业链、作业库的界定和标准制定等，对成本进行核算，比较分析标准成本，改进措施，优化作业链。作业成本管理对实施全过程成管理、成本减低都将产生积极影响。对活动的成本原因进行分析，可以得到具体的成本消耗信息，进而分析、确定不增值的作业甚至可以消除不增值作业；对资源消耗信息进行有效的分析，能进一步配置好资源，使资源消耗更合理；分析作业的过程，可是作业流程得到改善，从而将成本降低。对施工项目的绩效计量和考核而言，作业成本管理也更具合理性。在作业管理过程中，大量过程信息的显现在很大程度上有利计量等数据信息的收集，如资源动因及作业动因等，从非财务角度帮做管理人员进行绩效评价。作业的归集使得有关部门的考核更合理，如作业中心划分至子中心，子信息的分类归集同质化为性质相似的作业，从而以利于按照作业标准对各部门进行考核。两种成本管理方法的融合有利于消减各自不同侧重点的问题，使两者相得益彰，发挥各自的优势，扬长补短，促成成本管理的全面实现。3．1．2目标与作业成本融合的立体式控制18 北京交通大学专业硕士学位论文目标作业成本法在成本管理中的必要性和可行性管理是一个综合概念，目标成本管理侧重于时间层面，而对空间层面上的动因关注不够。为使建筑产品的设计和施工等过程的成本管理目标得到分解明确，需要考虑作业成本管理，作业成本在空间上的关注点比较多，同时能克服作业成本长周期、全生命周期角度进行的难题。作业成本对经营成本结构的改善能起到积极作用，但与顾客的满意度脱离，不能反映影响消费主体、改善施工作业的根本原因，其也只能称作一种短视行为。作业成本管理为施工项目制定和实施战略成本管理提供了有力支撑。作业的精髓之处是将管理深入到了作业层次，进而显现差别化，使建筑施工企业更能优化作业管理，是成本管理的深度和广度得到拓展，信息量增加，最终有利于决策的正确，为企业盈利，是企业更好的生存和壮大。作业成本管理以作业为中心，从成本的计量和确认拓展至成本管理的各个方面，从分析作业着手，分析工程设计、材料选择、施工活动流程等各环节，合理划分作业链中的作业并跟踪管理，实时挖掘作业链和价值链中能有效降低施工成本的作业，使经济效益改善。融合目标成本和作业成本，不仅仅能考虑成本管理的成本动因的因素，也从提高顾客满意度方面，从施工全过程角度去考虑项目的成本，通盘考虑，将成本优化至最低，最终实现目标成本。3．1．3目标与作业成本融合的成本信息目标成本管理是先进的、各行业使用较普遍的成本控制方法，但仍采用传统的成本核算方法使得估算和分解的目标成本为能达到更具操作性的作业层次。没有充分发挥目标成本的管理优势，成本信息的核算是不太科学的，不能为企业提供准确的、科学的成本信息，有可能导致企业所做的决策偏离正确的轨道，妨碍了施工项目的盈利。正好作业成本管理将活动分解至了作业层面，为企业的内部控制提供了有效的信息，加强了企业内控的水平，但它强调内部管理多些，而外部领域的管控偏弱，未考虑战略因素。在竞争激烈的建筑市场，建设方占据有利主导权的情形下，仅以内部控制是很难满足企业获得长期发展和竞争力优势的。作业成本法能使建筑施工企业比较精确的掌握施工项目的成本水平，比较自身的成本控制水平与平均社会控制水平，可以发现自己的优势和不足，更能有效采取针对性措施降低成本。作业成本法将间接成本归集为作业成本库，之后由作业库按成本动因制定分配系数，将间接成本分配至项目成本中，如此能获得完整的作业成本信息库，为成本的管理优化奠定了良好的基础。融合目标成本和作业成本，分解目标成本至作业层面，核算作业成本，可获得精准、科学的施工过程信息，更好的服务于项目的建设和管理，与此同时，施工过程的各施工活动链的形19 北京交通大学专业硕士学位论文目标作业成本法在成本管理中的必要性和可行性成，促成了项目参与方的密切联系，实现项目的整体盈利，所谓互惠互利，更同发展，实现“多赢"。3．2目标成本与作业成本法融合的可行性结合建筑施工企业特点和成本理论方法，目标作业成本法在施工项目成管理中的应用是适用的。将作业为基础的成本管理植入目标成本中形成了目标作业成本模式。施工中的作业确定不是件困难的事情，与传统建设项目所需的生产计划与进度等划分如出一辙。通常项目的施工期都比较长、投入也较大，必须对成本进行全方位、全过程、全要素的管控。事前、事中、事后的全面控制的目标作业成本能从宏观领域把握大局，且能从微观领域进行精细管理，因此，目标作业成本法能不局限于某类型的公司，对劳动密集型的建筑施工企业，同样也能采用目标作业成本法对施工项目的成本进行管理，并且推动了建筑产业管理思想的发展，能解决成本居高不下的困境。作业成本法结合以源头控制出发的目标成本管理的思想，借助目标与作业成本分析计算的长处，促成建筑施工企业运用目标作业成本法，对降低施工项目材料浪费严重，成本管理混乱，成本竞争力差的状况有着巨大的作用。目标成本管理与作业成本管理都是为市场环境的变化和需要而产生的管理模式，对施工项目的成本管理产生了巨大的影响，实现企业盈利的同时，也为社会的可持续发展做出了应用的贡献。我们试图吸收各子的优点，最大限度的结合并顺利其间的逻辑关系，将它们的优点发挥到最大限度。3．2．1目标与作业成本融合的理论可行性(1)融合体现系统性目标成本管理对事前管理较好，如以中标价来倒退工程应该控制的成本最低限度值，而事中、事后管理较弱，仍沿用传统的成本核算对称成本进行管理，使得成本不均衡、不稳定。作业成本注重事中与事后的管理，虽也有考虑事前的管理，但管理的范围和深度是远远不够的。结合目标成本法和作业成本法之后，使事前、事中、事后的均衡性得到改善，实现了l+l大于2的功效。两者的结合是管理更连续性、更具系统性。(2)融合体现开放性有着开放性较好的目标成本管理，可这开放性的延续不能很好的延续至最后，从而导致实施效果不是很理想，而作业成本管理开放性差，后续的作业计量、动因分析注重内部，与开放的成本有着相关性，并为这些开放性环节提供了大量的20 北京交通大学专业硕士学位论文目标作业成本法在成本管理中的必要性和可行性信息，是内部成本管理与实际更接近，更利于成本的管理，因此，目标成本前期的开放性与作业成本后期的开放性完美组合，使流畅的信息更具开放性，与外界信息进行充分的交换，与此同时，内部也进行着管理信息的互换。开放性使生产企业跨越组织的管理，建立上下游施工成本价值链和施工参与方信息互换的系统，两者共同作业，共同控制施工成本，实现了信息交流的同步，减少了信息传递的时间，使管理成本的时效性更强。(3)融合形成“投入产出"系统融合目标成本与作业成本管理中，目标成本管理控制投入，作业成本管理控制产出。目标成本从施工项目实施投标开始就开始实行管理，结合市场行情，业主的投资意向，需要满足的建筑产品功能，在满足业主对产品使用功能的基础上取出多余功能，降低生产物资的投入。作业成本同时控制建筑施工活动的产出，由作业成本管理获得的信息，对作业流程进行分析，并得出作业成本的动因，分析对产出影响的因素并积极采取措施降低影响，如取出非增值作业、减少成本的浪费，并与目标成本的投入系统相联系，构建一个有效的投入产出管理系统。(4)融合体现供应链成本管理思想管理的目的是获得最大收益，供应链之于成本管理也是通过系统的管理思想降低过程中不需要的费用来减少成本，使收益增加，使建筑产品价值最大化和成本最低化。目标作业成本模式以业主的需求为根基的经济目标建立目标成本管理过程，并分解目标降低项目成本的策划实施，最后运用作业成本的思想使施工项目的各个工作优化，评价分析作业链和流程的改善过程，是施工项目成本最低化，目标利润最大化。3．2．2目标与作业成本融合的实践可操作性(1)组织环境的保证拥有企业经营决策权的管理者们对新思想和新概念的理解与支持，对开展成本管理思想工作起着模范作业。在知识和管理手段不断更新的市场环境下，管理层只有不断更新落后陈旧的观念和思想，才能让企业腾飞。目前阶段管理者们宏观上整体把握，并与外界的供应链有关单位互惠互利，优化作业链，降低成本处于主导地位。管理层以其战略发展的眼光看成本管理，他们可不想紧紧看到有关数据，而成本信息流在事物之中，可以目前的成本管理方法根本满足不了需求，如今各行各业都在研究目标成本和作业成本融合在企业中的应用，并深知需要新的成本法来改善公司的成本管理，努力提高企业的经营效益。本人将目标成本与作业成本融合模式的提出，迎合了管理者的期望。管理者也支持此成本法能够有2l 北京交通大学专业硕士学位论文目标作业成本法在成本管理中的必要性和可行性效开展和实施。而企业员工是实施的基础，员工素质直接关系到企业的竞争力。员工的成本管理和服务意识将会超越建筑施工产品的实际价值，必将成为竞争的有利武器。在企业内部需要对员工进行不断的培训，形成一种学习氛围，并培养团队合作方式，为目标作业成本管理的实施奠定坚实的基础。目前有些公司开展内部培训，努力提升员工的素质，这样能起到积极的效果，这样的培训中，公司领导也基本出席，也亮明了领导的态度，这样使技术与管理的人才更全面，对实施目标作业成本更有推动作用，有利目标作业成本的全面开展。(2)技术手段的支持科技水平的提高，推动了企业成本管理水平的提高，现代化的电子技术能满足企业成本管理的技术要求。高新技术的应用，实现生产自动化，使得计算机辅助设计、管理信息系统等广泛用于企业，不仅使生产环境、技术工艺等发生了很大的改变，而且在企业的成本管理和会计核算中电算化技术也广泛地采用，使得企业能够更快捷、准确地处理越来越复杂的成本核算信息，并且能够获得更有用的生产参数，帮助分析企业成本。在作业成本管理和目标成本管理融合中，对目标成本的确定和作业成本的计算进行核算时，都需要采用大量的数据信息，目前计算机技术及成本应用软件的开发利用有利于实施新的成本管理念。(3)流程的配合国内企业广泛使用生产实时制系统，降低了企业的库存成本，生产效率也得到提高，供应链上下游的协作关系也得到加强，市场竞争力也得到改善。融合目标成本与作业成本之后，供应商与建筑施工企业之间，经销商与建筑施工企业之间，通过实时制联系在一起，供应链和协作成本在目标成本与作业成本融合的基础上得到降低，运用JIT系统能更好的促成目标成本和作业成本融合实现。零库存制能帮助企业准确、及时的解决供应链的相关信息，是生产计划和物流计划科学有序的执行，供应链上的相关环节衔接越好，资源利用的效率越高。零库存制度能降低成本、提高资源的周转效率，是企业成本管理更进一步，为目标成本与作业成本的结合做好了扎实的准备。3．2．3目标作业成本管理模式的可行性分析比较目标成本和作业成本的优劣势，我们可以发现目标成本与作业成本互为里表、相辅相成，能扬长避短，发挥各自的优势，两者互补性主要如下：(1)目标成本法结合了市场竞争和企业战略的成本管理系统，是先预设盈利目标而进行的战略管理的方法。而作业成本法以作业活动为中心，施工活动的层次深入到作业层面上，作业成本计算与分析提高了施工项目内部的运行效率， 北京交通大学专业硕士学位论文目标作业成本法在成本管理中的必要性和可行性它侧重于战术成本管理，两中管理方式都使建筑施工活动的层次更深一步，都努力将作业活动的详细信息展现出来，推动了目标成本与作业成本融合的实现。(2)局限于生产领域的目标成本分解交详细，但责任成本传递不流畅，成本管理难以执行，而作业成本能更具逻辑的因果倒退促成施工项目成本合理分摊，是一种能有效分析优化旋工项目成本的工具，与目标成本互补。因此，构建作业层次的目标成本管理体系，是施工项目的管理范畴扩展至非生产领域，并按照作业成本责任划分将目标成本标准化，实现建立在目标成本管理基础下的作业成本，充分发挥两者优势。(3)目标成本法是建筑施工企业在合同约定的工期内需要完成的成本目标而尽心的全过程管理和控制，事前控制较理想，而事中、事后并不理想。作业成本法却与之相反，它深入作业活动过程，事中、事后控制较理想，而事前控制不太好。因而，两者能相互补充，能实现正能量，提高成本管理的效率。(4)作业成本法计算成很高，由此限制了它的广泛应用，而目标成本法的标准化简易方便，构建了作业层次的标准化成本编码，能缩短计算作业时间，并能提高质量与效率，使资源消耗大大降低，使作业成本法的实施成本大为减少。 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程4工程量清单计价下目标作业成本法的应用基础与实施过程4．1目标作业法建立的基础工作4．1．1施工方案的编制，成本信息的完善施工项目成本管理的好坏，不仅仅以作业活动的内容和数量，还以采取的技术方案，因而需依据成本计划，根据项目结构的分解情况编制网络计划，从而得到入、材、机计划及施工准备计划和资金需求计划等。成本计量与核算有关的原始凭据是施工项目成本的信息载体，其包括工日签证、材料消耗确认单、机械使用的签证等。施工项目的一些非增值作业活动。我们不能草率的认定，需要做数据分析比较，按照会计有关规则分类记账。成本信息数据需要记录详细，如此才能准确分析作业活动与资源消耗的相关性。目标作业成本管理法具有动态性和适时性的特点，它需要成本管理者准确、及时掌握施工项目相关的内外部环境资料，才能确定各项作业所需的管理费用和措施费用的目标值，从而能更好的、动态的调整和控制成本。通过现代化的管理手段获得成本信息，构建完善的工程成本管理体系，及时获取成本变动的信息，为科学合理的做出决策打下基础。成本信息库的建立可使企业有效监控和分析各项成本，并能完善经营体制，推动粗放型增长向精心化经营转变。4．1．2企业定额的编制，价值链条的分析建筑施工企业定额的编制需结合市场环境，在以往预结算的工程信息基础上，考虑企业本身的施工管理能力，各分部分项实际需要消耗的人工、材料、机械费用的情况，并确定施工所需的各项管理费用和措施费用等标准。施工定额不仅用于编制投标书，也是建筑施工企业组织施工、编制施工计划、考核工、料、机的消耗水平的依据。施工定额的编制有利与目标作业成本模式的实施。(1)企业价值链分析一个企业的价值链和所从事的作业方式反映了其历史、战略、实施途径以及这些作业本身的经济贡献。某一水平的价值链是企业在某一特定产业内各种作业的组合。企业内部的价值作业可以分为两大类：基本作业和保障作业，如下图4．1所示。24 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程糜蠛1霪簿鬻蓊j圄圈《圈≤图4．1企业内部价值链(2)行业价值链分析建筑行业价值链包括两方面，如图4．2所示。①建筑施工企业内部价值链企业的各个职能部门和项目部之间，项目部和各专业施工队之间，以及项目部和分包单位间的关系，它们工作过程的来往(工作流)、信息沟通(信息流)，组成了一个施工项目成本管理的流程体系。②建筑施工企业外部价值链一个工程项目涉及到许多相关参与单位，包括施工单位、业主、设计单位、监理单位、材料供应商、分包单位、政府部门等，由于各方所代表的利益不同，工作目标不一，目标的不同可能对建筑施工企业的成本造成巨大影响。图4．2企业内外部系统目标作业成本管理模式经历价值链的分析，融合了整个行业的内外价值链，这需要在服务者与服务对象之间，建立密切的现代合作伙伴关系，用共担风险、互利合作的伙伴关系来替代互不信任、利益冲突的关系，共同找出降低成本的途径，实现共赢。4．2目标作业法实施需遵守的原则2S 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程4．2．1成本全过程管理及实时动态控制原则工程一开始就进了成本的管理，结束与工程交付业主。考虑工程的总共成本，不仅核算各个阶段的发生成本和最后结算的成本，也得考虑过程之间的相互影响，以及对施工项目总成本的影响。成本控制应该是主动的、积极的，不要等到发生之后在进行，这样的成本控制是不成功的管理，我们应倡导具有预见性的成本分析，对有可能发生的情况进行分析总结，并制定预控措施，对过程的变动要实时跟踪，这能及时反映问题，及时纠正。4．2．2封闭循环管理和组织、技术与经济原则PDCA循环包括计划(Plan)、执行(Do)、检查(Check)、处理(Action)，它们是一个不断循环的过程。从成目标成本确定开始，并在过程中不断进行控制的循环中，这些活动进入到确定目标，偏离目标，纠正目标等过程，形成一个螺旋前进的完善过程。施工项目成本的有效控制，应采取组织的、经济的、技术的措施来保障。组织措施：项目组织结构应明确、管理职能分工应清晰；技术措施：优化方案设计、编制经济可行的施工组织设计；经济措施：实行“三算”，动态分析比较施工项目的实际值和目标值、严把项目费用开支、奖励节约等。4．2．3开源、节流相结合和例外管理原则开源的同时也应节流，双管齐下，利润的空间将更大。节约是施工项目在中标之后提高收益最基本的方式，支出的控制实行严格的审批制度。实践证明，在施工项目成本管理中。及时有效的做好工程变更签证，一方面能降低成本，再者有可能更加收入。西方国家现代管理中常用的方法为例外管理，它源自决策科学的例外原则，目前阶段都运用与日常成本的控制。项目施工过程中，实行工作任务单和限额领料制度，如此的规章制度确保了成本的有效管理，但也有不经常出现的情况，称之为例外情况，这些情况一般是用例外管理来确保它的顺利进行。4．3结合案例对目标作业成本法具体实施过程的分析目前阶段，我国工程以定额计价和工程量清单计价方式为主导。定额计价是指国家制定的统一估算指标、概算指标、概算定额和预算定额，是计划经济的工26 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程程造价，以标准的建筑安装产品为对象，编制统一的概算和预算定额，计算每单元子项目的费用，汇总形成的工程造价，是量价结合的过程。目前定额计价虽以市场信息价变动而作调整，但仍是非动态的计价模式，跟不上变化的市场。建筑业蓬勃发展，传统计价方式不能适应市场变化环境，工程量清单计价模式顺势出现，正逐渐成为计价的主要方式。本文重点分析了工程量清单模式基础下的目标作业成本管理方式的应用过程。工程量清单包括工程项目的分部分项工程项目、措施项目、其他项目及有关清单明细，是招标方依据计价规范附录等规定的项目编码、名称、计量单位和计算规则而编制的。以市场定价的工程量清单计价模式，随着建筑市场的供求水平、企业的管理情况进行自由报价，最后建设方和施工方按照中标书的要求签订合同的方法。工程量计价可以直接对成本进行管理，它有统一的项目名称、编码等，并采用的是综合单价，包含人工费、材料费、机械施工费、管理费、利润和风险等。我们可以参照投标中的各项费用，调整分部分项工程的综合单价来确定目标成本来控制成本。此法结合上目标作业成本法，简单易行，以下是以某建筑工程的基础工程为例说明工程量清单模式下应用目标作业成本管理模式的具体实施过程。4．3．1作业的建立进行目标作业管理活动是以作业活动的建立为基础，确定目标成本、计算实际成本、分析比较偏差等都是以作业为基础，因此，如要有效管理成本，就必须合理科学的确认作业。首先介绍一下工程的概况：该工程纵横墙基均采用同一断面的条形基础，中间有独立基础，混凝土现场制作，强度等级：基础垫层C15，基础及其它构件均为C30。基础土方为机械开挖，依据《北京建筑工程基础定额》规定，工作面每边300mm；自垫层混凝土上表面开始放坡，坡度系数O．33。土壤类别为三类土，弃土运距为5km内，基础回填土为3：7的灰土夯填，土方挖、运量计算均按天然密实土计算。(1)作业的确定工程项目的横向区分：一个建设项目是一个建设工程综合体，它可以分解为很多相互联系的工程，由于每项工程的分项变化不定，成本的管理过程注定不简单，为此需对建设工程项目进行管理，根据成本划分范围的不同，从横向上建设项目区分为：单项级作业中心、单位级作业中心、分部级作业中心、分项级作业中心、子目级作业中心。以某新建学校为例，如图4．3所示。27 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程某学校新建项目教学楱I科研楼图书馆f『办公楼其他建设项目万皇单项级作业土建工程I给排水工程I电气工程装修工程其他卜-——刊单位级作业土石方工程I}基础工程砌筑工程f混凝土工程I其他人工毽}方工ll机械毽}方工ll现浇毪萝础模ll现浇砼基础程板I“““2”分部级作业亟分项级作业图4-3某学校新建项目作业分级①单项级作业中心单项级作业中心具有独立的设计文件，竣工后可以独立发挥生产能力或工程效益的一组配套齐全的工程项目所组成的作业集合。对于生产性工程项目一般是指能独立生产的车间，包括设备的安装及设备、工器具的购置、厂房建筑等：对于非生产性的工程项目如建设一所学校的教学楼、办公楼、图书馆等。②单位级作业中心单位级作业中心具备独立施工条件并能形成独立使用功能的工程项目所组成的作业集合，根据性质划分工程项目，如教学综合区工程中的土建工程、装饰工程、电气工程、给排水工程等。③分部级作业中心按照建筑部位、专业性质的不同确定。如分部工程较大、较复杂时，可按施工程序、施工特点、材料种类、专业系统及类别等将其划分为不同的子分部工程。④分项级作业中心一般按工种划分，分项工程是构成建建筑物的施工过程，也是计量工、料和机械台班消耗的基本元素。分项级作业即使各项活动进行的基础，也是成本管理工作的重点。⑤子目级作业中心子目级作业中心由施工工程的工序组成的组成。定额计价项目划分按施工顺序的工序列项，而工程量清单计价的项目按工程实体划分，每个分项工程包含多项工程内容，子目的确定依赖于企业定额，根据具体工程的内容和特征确定。清单计价规范附录表中给出了分项工程的名称，它是组成分部分项工程量清单项目名称的基础。工程量清单计价模式，分部级作业和分项级作业的具体项目28 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础皇壅堕茎塑可以依据招投标阶段时的工程量清单计价进行列项，对于子目级作业，以工程量清单计价划分的项目为基础，结合工程量清单中工程内容和工程项目特征的要求，依据本地区或企业定额及拟建工程的实际情况来确定。该建筑基础工程作业的结构如图4．4所示。匹堕磷二魉堕鲴#涩堕堕脊抠受壅玲蕞亟ij图4-4作业结构分解工程项目的纵向分解：由于建设工程项目具有分部组合计价的特点，要确定和控制作业活动的成本，需搞清具体施工的过程和作业活动的细化关系，即要将施工项目按种目、科目、细目进行分类，需将施工项目逐级分解为具体的作业，既能清晰的计算出各基本子项的成本，又能逐级汇总整个施工项目的成本。工程项目的纵向分解与综合见图4．3所示。(2)作业的编码由于作业中心库包含很多的分项部分，不同分项的工程造价和技术参数又有很大的差异，为更好的对数据归类管理和信息交流，有必要编制一套系统的、科学的代码体系。建筑施工项目成本的代码可以参照工程量清单中编码规则进行设计，简单易行。分部分项工程量清单项目的编码采用12位阿拉伯数字表示。一至九位为统一编码，一二位为附录顺序编码，三四位为专业工程顺序码，五六位为分部工程顺序码，七至九位为分项工程项目名称顺序码，十至十二位为清单项目名称顺序号。前9位为全国统一编码，一般不得变动；后3位是清单项目名称编码，即子目名称编码，由编制人根据要求编制【371。项目编码及含义对应关系见表4．1。29 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程表4．1项目编码及含义对应关系项目编码0l0412001002附录顺序专业工程顺分部工程顺分项工程项目名称清单项目名称顺项目代表含义编码序码顺序码序码各级作业成本库编单项级顺单位级顺序分部级顺序分项级顺序码子目级顺序码码含义序码码举例建筑工程钢筋砼砼板平板顺序对应于作业结构形式及项目编码的含义，对基础工程编目具体如下图4—5。图4．5工程作业编码4．3．2目标成本的确定与分解对项目成本进行分解编码后，就可以根据成本管理不同层次的要求制定作业的目标成本。传统的概预算定额规则下，在概预算定额标准的基础上浮动一定百分比作为目标成本，如此目标的确定难以让人信服。市场经济体制的变革及工程量清单的实施，使得建筑施工企业要结合市场价格、企业的管理水平、技术水平、市场环境等因素来定夺投标价格，需要企业根据各方情况合理科学的制定成本目标，结合企业以往施工项目成本消耗的标准来合理制定目标成本【38】。(1)确定目标成本应遵循的原则①结合自上而下和自下而E二种方法 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程企业管理层组织各部门制定成本目标，并结合施工现场情况分析复核，主要是施工组织设计和施工方案的经济技术分析比较，最后调整确定最终的项目成本目标。②优选成本预算方案，准确制定成本目标当前，施工项目的承包方式采用工程招投标形式，报价的基础是工程概预算定额，目标成本的确定，需结合施工项目的施工规模、施工方案、工艺、企业本身的财力、物力、项目的所在地点、工程量大小、社会劳动力的供应情况等，优选施工方案，再确定施工项目的成本目标。③以市场价格为导向工程量清单计价的实行使得工程造价更具透明性，以市场价格为基础制定的目标成本，改变了传统的会计核算方法，更能在竞争的市场中立足。④确定目标成本的方法目标成本管理成功的关键是预先准确、合理的确定成本目标，因此，建筑施工企业应及时组建项目经理部，根据施工项目现场的实际情况、工程的难易程度等，结合拟使用的管理和技术措施制定目标成本。(2)目标成本确定的方法①目标利润法施工项目的合同价格减去目标利润和税金得到目标成本。施工单位中标后，项目经理部从中标价中减去投标的利润、税金、应发生的管理费等之后的余额即为项目施工所能花费开支的最大限额。②技术进步法项目计划采取的节约措施和技术组织措施所能取得的经济效果为项目成本降低额。③按实计算法将项目的消耗资源为计算对象，根据资源的实际价格，确定各分项作业的成本目标。项目部有关管理人员相互交流并共同确定施工方案，并以此测算施工措施费和管理费，最后确定施工项目的目标成本。④定率估算法当工程较大且复杂时，需将工程分成好几个分部的时候采用的方法。先将施工项目分解成若干子项目，根据企业之前类似项目的历史统计数据，并结合当下价格计算子项成本的降低额和降低率，最后确定项目的整体目标成本降低额和降低率。(3)目标成本的确定31 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程分项工程既是建筑工程活动的基础，也是工程成本消耗计量的基本单元。因此我们将分项工程的成本作为重点，确定成本目标的步骤：首先，计算施工图纸工程量：然后根据施工组织措施和施工方案由项目管理人员核算预计支出的人、材和机等费用。工程造价计价方式是结合相对独立的资源消耗量与之相应的价格的结果，两者数据的确定如下：①数量消耗目标施工方案的制定和企业技术管理水平决定了消耗量。工、料、机等要素的消耗量是依据预算定额、计量规则、同类或相近项目的历史成本信息资料及企业定额等来制定。②价格目标与市场环境有关的工、料、机价格，采用浮动价。以现行市场的价格为基础，测算该项目实施时的各要素价格的变动幅度，并以此来确定价格水平。如此既能反映企业的施工管理技术水平，又能适应建筑市场竞争的需要。(4)确定各子目的目标成本各子目目标成本的确定，必须在各级作业的基础上确定，首先，依据招标人提供的招标文件、补充答疑纪要、施工图纸、质量标准、工程技术规范、承包范围、工期要求、工程量清单、工器具及设备清单等，参照企业定额和当地有关消耗定额等来考虑人、材、机费用的消耗量：然后，由市场调查和询价获得的综合工日单价、材料单价及机械台班单价：最后，将以上两者相应书记相乘得到各子分项的人、材、机费用。①计算各子目消耗数量的目标根据该基础工程的分部分项工程量清单、计算规则、图纸及地质资料、施工方案计算各子目的数量消耗目标如下表4．2。表4-2分项目标成本土方挖土方外基础回填机械现浇混凝土名称场地平整沟槽迢夯实独立基础设备基础垫层计量单位m2m3m，m3工程量67582832．35296．822535．53105．68660。96130．18②确定各子目成本价格的目标人工费，此工程为条形基础及独立基础，不要求特殊工种的人员上岗，市场劳务来源比较充沛，且价格平稳，采用市场劳务价作为参考，按前三个月投标人使用人员的平均数据作为标准。材料价格：因工程位于大城市，所需材料供应充足，价格平稳，并且工期较短，材料能就近购买，因此可以将当地前三个月建材市场的平均价格作为材料价格。机械费，本工程所用基本为常用机械，建筑施工企业基本自有，机械台班按当地机械台班定额计算出台班单价。管理费，因为工32 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程程量清单报价已经包含了施工技术、施工方案等的工作量，它是综合单价，费用的分摊成为难题，为此把所有项目清单的价格按照一定比例分配至工程量的综合单价中，管理费包括现场管理费及企业管理费，规定按人工费、材料费、机械费的合计数的8．5％计取。③各子目目标成本的确定依据企业定额、各子目的资源消耗数量及各子目的价格目标，按人工、材料、机械、管理费等汇总到各子目，得到各子目的目标成本，综合单价等于合价除以工程量，计算结果如表4．3所示：表4．3分项目标成本l定额编号l～ll--191．．421-335—25-_55--150土方挖沟土方外基础回填机现浇混凝土现浇混凝2定额子目名称场地平整槽还械夯实独立基础设备基础土垫层3定额计量单位m2m，m3m，4计价工程量67582832．35296．822535．53105．68660．96130．185综合单价2．186．437．1845．99396．78393．88334．496合价14757．12l8207．992131．18116615．8341931．7l259960．843543．9l7人工费13415．642045．84387．4932363．622869．2516536．951953．5l8合材料费74759．9635349．18220602．8737214．5l价9组机械费l4730．061549．95554．7l463．962712．06496．19成10管理费1341．481432．09193．748937．533249．3220108．93879．7(5)确定分部分项工程的目标成本根据分部分项工程量清单、计算规则、图纸及地质资料、施工方案，计算各分项的数量消耗目标如表4．4。33 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程表4．4分部分项的目标成本成本序号子目编码子目名称子目特征描述计量单位工程量综合单价平整场地1．土壤类别：综人工土石方场地平110101001002m260482．44合2．弃土运距：自行考虑整挖基础土方l、独立柱基础机械土石方槽深5m2、挖土深度．1．6m以内挖土机挖土方210101003002m3422．9811．023、弃土运距按5KM以内车运(km)5以考虑内子目乘以系数O．8土(石)方回填1．土质要求：3：7灰-I-；2．夯填人工土石方回填灰310103001002(碾压)：实压实系土3：7m，1405．0183数>0．96：3．运输距离：运距按5kM以内考虑独立基础C301．混凝土强度现浇砼构件独立基410401002002等级：C30；2．混凝土拌和础C25换为【C30预m3105．68396．78料要求：预拌商品砼拌砼】设备基础1．混凝土强度等级：C302．现浇砼构件设备基510401004002混凝土拌和料要求：预拌商础10m3以外换为m，660．96393．88品砼3．条形基础大于lO[C30预拌砼】立方以外垫层1．混凝土强度等级：现浇砼构件基础垫610401006002C15；2．混凝土拌合料要求：m，130．18334．49预拌商品砼层C15确定成本目标后，为保证目标成本的实现，企业还必须把目标成本逐级分解落实到各个岗位和人员身上，形成全员目标成本管理体系。(6)目标成本分解原则①遵循谁实施、谁负责的原则分解目标成本时，设定的分项成本应与单位和个人的岗位责任和经济责任捆绑起来，有利于形成成本控制意识，做到奖罚分明，如斯目标成本才能落到实处。②建立成本责任区域的原则在分解的每个目标成本区域内，做到责权利相结合，力求消耗控制、生产管理、成本核算三位一体，实现集成管理。③便于成本控制的原则按单项工程、单位工程和分部分项工程将目标成本进行分解，横向落实到项目经理部各职能部门和人员，纵向落实到各作业队、施工班组和个人，通过层层传递，落实项目内部的成本管理责任。④目标成本分解需结合施工组织和施工工艺 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程以降低人、材、机械费成本为目标进行，让各部门、各层次都明确自己的目标成本，形成纵横交错矩阵式的成本管理体系。(7)分解目标成本的方法由于成本管理是一个综合系统工程，任何一个部门或个人无法单独完成成本的控制，只有各部门协调，围绕工程项目成本控制这个中心，相互配合，积极发挥各自职能，才能对成本进行有效控制，实现成本目标。目标成本分解的方法有：按目标成本的内容分解。具体项目成本管理中，目标成本分解包括四个方面：按项目成本分解、按成本责任分解、按时间分解、按分项分解。此四个目标成本分解方法是相互贯通、相互渗透到，交错构建目标成本体系，分解过程如图4-6所示。目标成本成本项目分解成本责任分解时间分解分项工程分解经度目标直接人工费目标直接材料费目标机械使用费目标现场经费目标其他直接费目标季度目标分项工程1分项工程2分项工程N图4-6目标成本的分解集成目标分解法：WBS(工作结构分解)、OBS(组织结构分解)、CBS(成本结构分解)三种结构集合而成的分解方法，如表4．5所示[39】。35 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程表4-5目标成本的集成分解工作结构分解成本项目分解总包单位单项工程人工费材料费机械费管理费单位工程分部单位分部分项工程专业施工子项工程施工班组●1r1r人力部材料部设备部工程部组织结构分解该分解法的具体步骤：首先把整个工程项目逐级分解为单一内容，然后纵向按分项自上而下分解目标成本，同时将各项成本横向按成本项目分解到人工、材料、机械等费用中；最后，进行成本责任人的落实，纵向将目标成本落实到总包、分包、施工班组等，横向落实各成本要素的管理部门，形成目标成本管理体系。按项目层次分解如图4．7。图4．7工程项目层次分解成本分解过程中，分解工程项目是基础，作业划分的越细、越具体，责任越能落实到具体责任人身上。活动分解自上而下逐级展开，成本计算自下而上逐级累加，得到工程项目的成本。分解目标成本需要对目标成本化整为零，有助于更全面有效的落实、控制、分析和考核成本。按照以上方法可得到详细的各分部分项工程以及分解的子项目工程的成本项目的目标成本如表4-6所示。36 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程表4-6分部分项及子目成本细分表序号l23456清单项目编01010lO01010300lO0104010020010401004000104010l01010100300l码0100202206002清单项目名场地平2挖基础土方土石方回填独立基础设备基础垫层称整3计量单位酊m3m，m34工程数量60481845．661405．Ol105．68660．96130．185综合单价2．4411．0283396．78393．88334．4914757．16合价20339．17ll6615．8341931．7l259960．843543．9127定额编号1．11．191_42卜335．25．55．150定额子目名场地平土方挖土方基础回填机现浇混凝土现浇混8凝土垫称整沟槽外运械夯实独立基础设备基础层定额计量单9m2m3m，位296．810计价工程量67582832．352535．53105．68660．96130．18211综合单价2．186．437．1845．99396．78393．88334．4914757．118207．92131．12合价116615．8341931．7l259960．843543．912918人工13415．6387．4132045．8432363．622869．25l6536．951953．5l费49材料14合费74759．9635349．18220602．8737214．5l价组机械14730．01549．15成554．71463．962712．06496．19费695管理193．7161341．481432．098937．533249"3220108．93879．7费4工程量清单计价采用综合单价法，是指除了包括人工、材料、机械费外，还包括管理费和利润，并考虑风险因素，是除规费和税金的全费用单价。由于工程量清单是施工单位根据施工图纸，依据工程量清单计价规范规定的项目特征和工程内容、统一的项目编码、施工定额(包括劳动定额、材料定额、机械台班定额)或企业定额、施工组织设计等计算出，具有一定的科学性。并且该表列出了完成每个分部分项工程或措施项目所需的人工费、材料费、机械费、管理费和利润等，便于成本目标的分解和实施。如果企业是在采用工程量清单计价的情况下中标，我们可以直接以“分部分项工程量清单综合分析表”中确定的各项目的费用，扣除企业的利润后即可作为各项目的目标成本。4．3．3作业成本计算37 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程(1)作业成本计算的步骤按照作业成本的一般计算程序，项目施工作业成本的计算首先应当是在项目层确认、计量资源耗费，归集为不同的资源库，如人工、材料、机械、水、电等：其次，建立作业库，并将资源库中所汇集的价值分配到作业库中：最后，是将作业成本库中的价值按照作业动因，如：工作时间、使用数量、工程规模等，分配计入各分项工程，然后汇总，就得到整个项目的施工成本【40】。根据建筑安装工程费用项目组成的规定，将直接成本(施工过程中耗费的构成工程实体或有助于工程形成的各项支出，包括人工费、材料费、机械使用费和措施费)计入直接成本。将间接成本(是指企业的各项项目经理部门为组织和管理工程施工所发生的全部支出)组成内容中除去在管理费和财务费中核算的支出之外的费用支出计入间接成本。成本核算时，能够直接计入有关成本核算对象的直接计入，不能直接计入的，采用一定的分配方法分配计入各成本核算对象成本，然后计算出各施工项目的实际成本。(2)作业成本费用的收集内容建筑工程成本是建筑企业在生产经营中为获取和完成工程所支付的一切代价，即广义的建筑成本。而本文提到的工程项目成本主要是狭义的建筑成本，即在项目施工现场所耗费的人工费、材料费、施工机械使用费、现场经费及项目经理部为组织工程施工所发生的管理费用之和，如图4．8所示。图4-8工程项目成本构成以施工设计图为基础，以本企业做出的项目施工组织设计及施工方案为依据，以当前实际价格和实际的材、人、机等消耗量为准，计算工程项目的实际费用。①施工现场人工费、材料费、机械费的核掣41】步骤：首先，采用工作日志观察写实法来确定完成某项施工任务现场所需的工、料、机情况，如表4．7所示。 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程表4．7工作日志观察写实单位工程名称分部分项名称子目名称项目特征项目内容工程量天气温度组成旌工人员消耗工日数合计施工方法施工机械机械设备消耗台班数合计材料种类使用材料消耗量合计施工现场备注结论意见其次，劳资部门根据各级施工人员核算工资：预算员根据施工图或施工组织设计计算工程量，查定额确定材料的消耗量，然后根据材料部门提供的价格，计算出材料费用：根据施工日志观察写实法确定的机械工作必要消耗时间，设备部门根据市场调查价格或政府部门发布的信息价格计算机械费用。最后所有费用计算单交预算统计部门直接计入分部分项工程或措施项目工程成本归集单，形式如表4—8所示。②管理费用的核算人工费的核算：由项目经理审核出勤卡，劳资部门核算出工资，然后将机械设备人员、材料人员、管理服务人员的工资分别转给机械设备部门、材料部门等，以上部门再根据出勤工日核算出工资，最后，财务部门负责归集到管理费用的明细账中。表4—8分部分项工程成本归集单单位工程名分部分项名子目名称项目特征施工方法数量项目名称单位数量单价金额人工费材料费机械费管理费总计材料费用的核算：管理所耗材料的费用由项目经理以签发材料耗费单的形式进行审核，财务部门负责归集到管理费用明细账中，耗料单如表4-9所示。 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程表4-9耗料单领料单位——发料时间一年一月一日单位工程名用途品名规格单位数量单价金额申领审批实发批料发料领料负责领料③其它费用的核算其它与施工工程相关的费用，如差旅交通费、办公费、小车费等费用，首先由项目经理进行审核，财务部门进行归集建立管理费用归集单，如表4．10所示，然后由预算统计部门按人工费分配至各分部分项工程或措施项目中。表4．10工程管理费用归集单单位工程名项目特征建筑面积起至时间平均管理人员数量管理服务人员工资：保管费合计：差旅交通费合计：固定资产使用费合计：工会经费和职工教育经费合计：保险费合计：财务费用：税金：其他费用：(3)作业成本的计算采用工程量清单计价，成本项目是按实际施工安排制定的，即主要按要素的消耗进行分类的，因此，在进行实际成本的归集和成本核算时，不必像过去那样要制定成本核算基准数据表，可以直接把发生的各项费用归集到报价时确定的各分部分项项目中，而且还可以方便的进行各项目的比较分析，找出成本节超的原因，能有效控制成本。该基础工程在施工过程中，建筑公司用20名生产工人完成此项工作，所用机械设备小反斗车、插入式振捣器、混凝土搅拌机均为租赁，所租机械设备无论是否使用，均收取租赁费。依据工作日志观察写实法记录的来完成某项施工任务现场所需的工、料、机的消耗情况和材料部门提供的价格，管理服务人员的工资、管理所用材料的费用以及其它与施工工程相关的费用，由财务部门负责归集到管理费用明细账中，计算出各成本项目的实际作业成本，并汇总计算出各子目实 际作业成本，依据子目的所属项目计算出分部分项工程的实际作业成本，如表4—11所示。表4_11作业成本实际细分表序号l2345601010100101010030104010060项目编码010103001002叭0401002002Ol040l0040020100200102场地平挖基础土土(石)方回清单项目称独立基础设备基础垫层整方填计量单位盯m，m3工程数量60481845．661306．296．68600．8120．86综合单价2．4411．0266．04390．42328．12合价14757．1220339．1786261．4537745．8l234564．339656。58定额编号1．11-191．335．25．55．150定额子目名场地平土方挖沟基础回填机械现浇混凝土独现浇混凝土设现浇混凝土称整槽夯实立基础备基础垫层定额计量单位m2m3m，m3合价14757．1220339．1786261．4537745．8l234564．339656．58人工费2045．842033．9027299．22650．7314937．61595．75合材料费50574．4831768．4l99046．6234066．44价组成机械费14730．0614237．302261．78401．722324．73400．53管理费1432．094067．806125．992924．9618255．353593．86计算成本动因分配率、汇总工程项目作业成本。在对施工项目的运作进行充分了解与分析的基础上，设计施工项目的作业成本核算模型，其主要确定以下内容：施工项目资源、作业和成本对象的确定，包括它们的分类、与各个组织层次的关系、各个计算对象的责任主体、资源作业分配的成本动因，资源到作业的分配关系，作业到产品的分配关系建立。本案例作业成本分配计算如表4．12。①作业成本库数据来源于作业库成本汇总表②提供作业量根据现场管理人员经验依据资源库提供资源能力估算而定。③作业动因分配率作业动因分配率=作业库成本／提供作业量④实耗作业动因实耗作业动因数按现场实际测定。⑤未耗作业动因未耗作业动因=提供作业量．实耗作业动因41 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程⑥工程实耗成本工程实耗成本=实耗作业动因木作业动因分配率⑦不增值作业成本不增值作业成本=未耗作业动因宰作业动因分配率以上方法将各作业成本库成本分配至工程成本。表4-12作业成本分配表序作业作业库成提供作作业动因实耗作业未消耗工程实耗不增值工成本作业动号动因本业量分配率动因成本程成本库因l场地平整14757．1260482．446048O14757．12O平整面积2基础挖土20339．171845．6611．021845．66O20339．17O挖土立方3回填116615．831405．Ol831306，298．8l108414．68201．23上立方4浇筑301892．5l766．64393．78697．4869．16274658．2127234．3混凝体积5铺垫铺设43543．9l130．18334．49120．869．3240426．463117．45层体积6合计497148．5458595．638552．98对管理作业库成本进行分配，管理作业库：工程耗用成本：用成本：32803．85．30259．97=2543．87(元)作业动因分析。作业动因是分配作业成本到(产品)或劳务的标准，它计量了每类产品消耗作业的频率，反映了产品对作业消耗的逻辑关系。作业动因重在揭示动态的成本驱动因素，它的主要目的是揭示哪些作业是必需的，哪些作业是多余的，最终确定如何减少产品消耗作业的数量，从整体上降低作业成本和产品成本。利用作业动因价值分析的结果可以判断产出消耗作业的情况，可以评价作业的价值。在这里首先应该进行现时作业成本、作业产出价值以及目标作业成本的计算。①现时作业成本现时作业成本在前面已经计算。②作业产出价值作业产出价值=相对功能系数／作业相对成本比例系数相对功能系数由企业技术、经济及财务等管理人员就作业对整个工程功能价值进行评价打分并对其求和得到总分，然后用作业得分与总分确定作业相对成本比例，从而得到作业相对功能系数。同理，用前面计算所得作业成本与作业总成本对比，可得到作业相对成本比例系数。通过相对功能系数与作业相对成本比例系数，可求出作业产出价值如表4．13。42 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程表4．13作业产出价值计算表序号作业成本库作业库成本作业相对成本比例相对功能系数作业产出价值l场地平整14757．120．0296840．0521791．7578162基础挖土20339．17O．040912O．06435l1．5729133回填土116615．83O．234569O．2164060。9225694浇筑混凝土301892。5l0．6072480．58891l0。9698035铺垫层43543．9l0．0875870．0781530．892296合计497148．5l③目标作业成本计算目标作业成本=现时作业成本木相对功能系数／目标作业产出价值该公式中，现时作业成本、相对功能系数在上面已经计算，查相关计算表可得到。目标作业产出价值由管理人员主要针对小于1的当前作业产出价值进行评判，因为作业产出价值小于1意味着作业不经济，应当根据工程特点、成本总目标等予以修订，确定经济可行或经过努力可达到的目标作业产出价值。公式参数确定以后，由以上公式计算可得到目标作业成本，进一步计算出单位目标作业成本，以便与当前单位作业成本进行比较。本案例目标作业成本计算如表4．14。表4—14目标作业成本计算表序号作业成本作业相对相对功能库作业成本库成本比例系数目标作业目标作业成本l场地平整14757．12O．02960．05225940．31．742基础挖土20339．170．04l0．064431991．741．683回填土116615．830．2340．216107586．10．854浇筑混凝301892，5l0．6l0．589292776．3土O．935铺垫层43543．910．0880．07838853．8O．906合计497148．5497148．2将目标作业成本与作业成本细分表中合价相比得到系数再分别乘以综合单价、人工费、材料费、机械费就得到目标作业成本数据，计算结果如下表4．15。43 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程表4-15目标作业成本实际细分表序号l23456项目编码01010100101010100300010103001001040l00200201040l0040020104010060002102清单项目称场地平整挖基础土方土(石)方独立基础设备基础垫层Fill植计量单位m1m，m3m，m3m，工程数量60481845．661306．296．68600．8120．86综合单价4．2917．3382．37564．71396．44321．48合价25940．331991．74107586．154596238180．438853．8定额编号1．11．191．335．25．55．150定额子目名场地平整土方挖槽沟基础回填机现浇混凝土独现浇混凝土设现浇混凝土称械夯实立基础备基础垫层定额计量单m2m3m，估计价工程量60481845．661306．296．68600．8120．86综合单价4．2917．3382．37564．71396．44321．48合价25940．331991．74107586．154596238180．438853．8人工3600．686298．3525115．2643843．5515236．41420．22韩合材料46528．5246064．1820302830319．1价韩组机械19815．122394．222080．83582．492371．22356．472成蒂管理2520．483199．175635．9l4241．1918620．53198．54释各分部分项成本可节约额=目标作业成本库．实耗作业成本库。计算结果如下表4．16所示。表4．16成本节约额序号作业成本库实耗作业成本目标作业成本庄成本可节约可降低率l场地平整25940．314757．1211183．180．7572基础挖土31991．7420339．1711652．570．5733回填土107586．1108414．6．828．5．0．00764浇筑混凝土292776．3274658．2118118．090．0665铺垫层38853．840426．46．1572．66．0．0396合计497148．2458595．638552．60．0844．3．4作业成本的控制施工作业成本的控制是指在成本发生和形成的过程中，对各项作业所消耗的资源和费用开支进行指导、监督、调节和限制，及时纠正将要发生和已经发生的偏差，把各项费用控制在计划成本的范围内，以保证成本的实现‘421。 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程(1)控制作业成本的措施①以分部分项作业为基础，控制目标成本为了把成本控制工作落到实处，应以分部分项作业作为项目成本的控制对象，根据施工预算定额、项目管理的技术、素质和组织经济措施的节约手段等，编制详细的各分部分项作业，其包含工、料、机消耗数量及相应的单价在内的目标成本，据此分部分项工程成本对目标成本进行控制。②建立目标成本管理网络，实现总目标成本在将企业目标成本逐层分解落实到岗位和个人，依此作为成本控制对象，形成横向到边，纵向到底的由全员直接参与的目标成本管理网络，发挥各岗位人管理成本的潜力，实现企业的目标成本。③建立目标成本控制信息反馈和监督机制，保证目标成本的实现项目经理部应根据工程特点和不同的施工阶段，制定经济合理、先进可行的施工方案，完善项目成本核算制度。一方面及时分析研究作业成本计算所提供的各种信息，及时发现偏差，以便尽快采取有效措施，把发生浪费、损失的可能消灭在萌芽状态。另一方面，加强对项目全过程的成本监控，实施项目财会人员委派制，经常组织财务检查，加大审计监督力度，防止项目成本信息失真和成本失控。④改进过程控制手段和方法在项目的执行过程中，需正确处理成本、质量、工期三者的关系，通过项目各规章制度约束各责任人，使成本控制有据可查、有章可循、有法可依。还要充分发挥计算机高效的数据处理功能，通过核算，使管理者及时掌握工程的详细信息，并可预测后期的生产成本状况。(2)作业成本的控制方法目标控制法。目标控制法就是用预先制定的各作业的目标成本来控制施工项目当前的实际作业成本，通过两者的比较来分析产生偏差的原因，以便及时采取纠正偏差的措施。我们可以采用全面质量管理方法中的质量控制图法来进行目标作业的成本控制，如图4-9所示。45 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程图4-9目标作业成本控制图应用控制图法进行控制的程序如下【431：根据标准成本的节超率和节约率，绘制出成本控制图的上限、中心线和下限。计算实际施工中的实际作业成本，并与相应的目标作业成本比较，计算节超率和节约率，描出点子。目标作业成本节超率=(目标作业成本．实际作业成本)／目标作业成本目标作业成本节约率=(实际作业成本．目标作业成本)／目标作业成本分析控制图。如果点子在位于中心线和上限之间如工序l和5，说明该项作业成本超支；如果点子位于中心线和下限之间如工序2和4，说明该项作业成本节约；由于建筑施工工序复杂，工程量大，成本允许有一定的幅度差，只要点子位于上限和下限之间，都可以忽略不计；如果超出上限和下限如工序3和6，说明该作业存在重大的成本问题，要求重点审查该项目，分析节超的原因，及时采取有效措施，把成本的浪费扼杀在萌芽中，以便保证成本目标的实现。要特别注意：在每一项作业实施过程中，要随时将核算的实际作业成本与目标作业成本进行对比分析，来控制实际作业成本，实行成本的动态控制。(3)控制成本要素在一般情况下，以工程量清单报价承接的工程，工程造价已定，只有当出现工程量变动或设计变更时，才进行调整计算。对于工程量清单报价的工程，对成本要素进行管理是重点。①人工费的控制人工费支出约占建筑产品成本的比例越来越高。在月初做出关于用工费用的预算。其次，施工过程中进行连续的记录用工数量。最后相比两者的偏差采取措 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程施纠正。人工费用主要从量上加以控制。关键是积累以前各类结构形式下实际用工数量，统计分析形成企业定额。②材料费的控制材料费用约占造价的60％．70％，是控制的重点。材料费因采取工程量清单报价的不同方式而不同，由承包方购买、发包方认价的材料，得保质下压低进价。而甲方供货的，需做好保管和减少二次搬运。对内部也可采取限额领料制度。③机械费的控制施工过程中，需做好台班记录，并有签证记录，月末统计数量与目标值比较分析是否有偏差。机械台班价格一般变动幅度不大，故数量是控制的重点。根据现场具体情况做到合理安排施工顺序、进出场时间，减少待机、维修、窝工等现象。④施工水电费的控制施工过程中水电耗量应根据月初的施工量精确计量目标值，过程中不断检查使用情况，月末统计分析实际和目标值的差别，寻找节约的措施。⑤工程签证和设计变更管理施工过程中出现的不在施工合同范围内的工作应积极办理签证和变更，如此可以减少损失或获得收益。4．3．5成本的比较分析与信息反馈成本的比较分析主要是对预先制定的目标成本与实际发生的各项作业成本进行对比分折，并分析影响成本升降的因素及其产生的原因，寻找降低成本的措施。成本的比较分析在以下几个方面更有效：(1)成本比较分析原则①事中控制应综合性和全面性，过程中需较详细记录成本对象发生的数量，以便有据可查，为制定新措施提供依据。②工程阶段性时刻，可分析比较人、材、机等明细是否有偏差，如有采取措施纠正，同时也为建立企业定额做准备。③成本核算应遵循权、责、利原则，做到奖罚分明。④项目成本核算应划清不同时期、不同责任、不同施工阶段的界限。⑤项目部设置专核算专员，对工程不同时期及不同施工分项进行核算并建立台账，实施成本的全过程核算。⑥分析主要分部分项工程成本可形成全过程成本，为竣工及今后项目成本管理提供参考资料。47 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程(2)成本比较分析的内容①分析成本项目的内容人、材、机、其他直接费、间接成本分析。通过分析各成本项目，可知成本的构成比例和成本的管理薄弱环节。②按成本比较分析的对象分为单位工程竣工成本分析、分部分项工程的成本对比分析、各子项目工程的成本比较分析。③按成本比较分析的时间分为年、季、月的成本比较分析。(3)成本比较分析的方法①对比分析法对比实际与目标成本，分析差异的原因，挖掘内部降低成本的潜力。我们以作业为基础采用实物量对比法和实物金额对比法相结合进行对比分析，如表4．17所示。表4一17工程项目成本对比泌罢金额单价数量成本项目组成人工材料机械管理费单位工程目标实际节超节约分部工程分项工程子项工程步骤：以工程项目划分为基础，分别计算实际和目标成本的中的人、材和机械台班等的数量、单价、金额并分别比较，计算节超率与节约率，以此来检查目标完成的情况。然后分析造成偏差的原因，及时采取措施，控制好人、材、机等因素的支出，实现成本目标。此法具有简单易行、便于掌握的特点。更重要的该表列出了各成本要素的消耗量，以便纵横比较分析，对采取措施有积极的影响。②确定重点分析对象应用前面介绍的成本控制图4．7所示。在作业实施过程中，计算实际作业成本与目标作业成本的节超率与节约率来描绘点子，点子落在上限和下限之外的工序都应作为重点分析对象。③成本因素因果分析法48 北京交通大学专业硕士学位论文工程量清单计价目标作业成本的应用基础与实施过程对项目成本的层层分解与比较，成本分析对象确定后，需重点审查成本变动的原因，如表4．18所示。表4．18成本影响因素分析市场需求的变化材料市场价格的变动外部环境财政金融政策的变动同行业竞争力的变化劳动生产力的高低劳动者技术水平熟练程度劳动者的工作积极性人工工时利用情况是否有停工、窝工、返工现象企业的技术装备力量材料采购保管费的高低内部环境材料利用率设备利用率机械设备的管理与维修清理和调配天气情况、温度高低等环境水电的功用情况施工方案、施工工艺、技术的先进程度方法成本管理的方法首先分析确定可能影响成本的大原因，归纳起来不外乎宏观的外部因素和微观的内部因素两大类，前者是指那些由于客观条件的改变虽会对工程成本产生影响，但建筑施工企业或项目经理部却无法控制的因素，属于国民经济宏观范围，对项目的施工生产起着间接影响作用，故又称外部客观因素：后者是指那些由于建筑施工企业或项目经理部本身工作质量引起成本变动的因素，取决于企业或项目自身，与项目的施工生产密切相关，是决定成本高低的关键因素，故又称内部主观因素Ⅲ】。然后再进一步确定影响成本的中、小和更小的原因。最后对照各种因素逐一落实，制定对策。 北京交通大学专业硕士学位论文目标作业成本法模型的构建表4．19目标成本与目标作业成本的比较分析序总价工程量单价(元综合单价组成号清单项目名称子项目名称合价(元)(M3)／M3)人工材料机械管理费目标作25940．60484．29目标作25940．3600．19812520．场地业成本3业成本3685．14481目标成14757．60482．44场地目标成14757．2682．9390．1341．平整12平整12963648太节超．43．1】0．OO-43．12节超．43．1l_25。4．52．6．46．7(％)9O8目标作31991．目标作31991．6298．22393199．业成本741845．6617．33业成本74354．2217挖基目标成20339．挖基2础土太171845．6611．02础土目标成20339．2033．14234067．本17907．3080方节超．67．7．36．4(％)．36．42O．00．36．41．36．4227．15(％)12目标作1075861306．282．37目标作10758251l46528．2080．5635．土方业成本．1业成本6．15．2652839l3目标成1166151405．0l83土方目标成1166I323674759L554．78937．回填．83回填5．833．6271153太本节超8．397．560．76节超8．3928．8660．68．73．358．58(％)4目标作5459696．68564．71目标作545963843．46064．582．44241．混凝业成本混凝业成本56189194土基目标成41931．105．68397．7l土基目标成41931．2869．35349．463．93249．础太71础本7l2518632节超．23．209．31．29．57节超．23．20．25．3．23．26．20．3．23．3(％)59目标作238180600．8396．44目标作238181523203022371．20lO设备业成本．4业成本0．46．48228．95目标成259960660．96393．88设备目标成259961653220602712．2014基础太．8太0．86．952．87067．56节超9．1410。01．0．65节超9．148．548．6614．37O．19(％)目标作38853．120．86321．48目标作38853．1420．30319．356．43198．业成本8业成本822172546垫层目标成43543．130．18334．49垫层目标成43543．1953．37214．396．13879．太9l本9l5l5197节超12．077．7l4．05节超12．0737．5522．7411．1421．30(％)(4)成本的比较与分析在把目标作业成本和目标作业成本都计算出后，列成如表5．19形式，比较节约或超支的百分比，进行比较分析。首先逐步比较分部分项工程的合价和综合单价有无明显的节约或超支，如果有，看是施工工程量还是单价，然后进一步分析各子项目出入工程量和单价较大处，如果是某一项，进一步比较看是人工、材料、还是机械费大，确定是其中某一项后，搜集相关的资料，分析产生差异的原因，找出问题的所在，以便采取措施解决。同时，为今后同类型工程的成本管理50 北京交通大学专业硕士学位论文目标作业成本法模型的构建提供一份宝贵的参考资料。由表格中各分项的目标作业成本和目标成本的比较分析如下：①分部分项作业比较：挖基础工方项目的目标作业成本比目标成本高出36个百分点，进一步分析是下一级子目基础机械挖沟槽成本增加较高，子项中人工和机械使用费涨幅比较明显，平均下来基本能达到36％左右。原因分析：通过审阅机械挖沟槽的施工日志，发现该项目费用增加的原因为：基础施工时，最直接的原因是人工和机械费大幅增加，是总的成本大大增加。但这还是超出了通过改进施工方案等措施减少土方挖方量所节省的成本。控制措施：工程量清单计价采用的是综合计价，其中人、材、机的价格是市场价格，这就需要增强合同采购人员了解市场，分析合同价格签订条款所带来的风险，积极通过变更等措施来弥补或降低成本的风险。经验和教训：在工程量清单计价模式下中标，施工项目的报价已定的情况下，要严把签订合同这一关，把有可能预见的损失签订在合同中，同时在施工过程中也要做好现场签证工作，补偿已经损失的成本。②分部分项作业比较：土方回填目标作业成本比目标成本降低了8．4个多点，通过比较子目中的人工费、材料费，发现费用都低于预期，而机械费增加幅度交大，但人工和材料的基数大，总的水平是节约的。原因分析：原因主要是人、机的单价控制得较好，机械的安排不妥和低效率运行导致费用增加。控制措施：人、机成本是要素控制的重点。在投标报价时，人工综合单价一般限定的比较低，并没有说明什么情况下可以调价，需要合同人员在合同中说明，人、材、机增长幅度超过多少可以调整单价，通过从合同签订前期，过程直至结算进行全过程的跟踪，发现不是自身原因造成单价及数量的增加，积极向建设单位进行索赔。③分部分项作业51 北京交通大学专业硕士学位论文目标作业成本法模型的构建场地平整部分增加的原因主要是由于人工费和机械费的上涨导致。④分部分项作业比较分析：混凝土基础浇筑施工项目目标作业成本比目标成本增加了近23个百分点，而设备基础和垫层的基数大远远超出基础混凝土的增加成本，使得总成本降低，分析下一级子目，人工、材料、机械等费用都降低了将近10个百分点。原因分析：主要是因为物价的风险让供货方和甲方承担，并采取了积极有效的施工方案，使各项费用大为减少。经验和教训：人工费和材料费是成本要素控制的重点。一方面，从建筑施工企业采购过程中降低材料单价来把握，以工程量清单报价中材料价格为控制指标，在保证材料质量前提下货比三家：另一方面，在施工过程中，实行限额领料，严格控制材料的使用，防止不必要的浪费；最后是人工费的确定需要结合实际情况，在合理范围外的部分要与建设单位沟通，争取变更等。(5)调整目标成本工程项目成本目标的确定是个循环的过程。根据内外部环境制定具有一定弹性的成本目标，并分解落实到各层次、各部门、各生产环节，最后做出的精确成本计划。为此，制定目标之前需分析企业类似项目的有关资料，反复对比最终做好计划。此外，对比目标与实际指标时，应注意目标本身的合理性，如目标本身不切实际就需调整目标，再次评价实际工作效益，不能伤及员工的积极性。(6)合理分解目标成本在比较历史资料中，做到目前项目目标的合理分解，具体落实到个责任人，以此来考核个人业绩，做到有的放矢，充分发挥大家“成本管理靠大家”的潜能。每个人都目标明确且合理则会调动大家都积极性，使目标的执行效率大大提高。(7)分析作业，优化作业链分析施工作业，获得哪些是增值作业的，哪些是不增值作业的，哪些是重要作业，哪些是不重要的作业。分析作业之间的关系，即分析作业链，有效改变作业顺序，把重点放在关键及耗费资源大的作业上，优化配置，持续降低成本，并为制定或修改企业施工定额提供依据。(8)建立历史信息库52 北京交通大兰童些堡主兰垡笙奎旦堡堡些壁奎鲨堡型箜塑堡_-_______-__●●_-_____I_-●___-_____________●_____----____-_●___-_●____———_-——————————————一一成本管理员需及时收集施工过程中的成本发生信息，并记录好原始数值，不断分析总结各成本发生的原因及需采取的措施。分析比较的资料要做好记录，方便工程竣工后有据可查，能更好的分析工程成本发生的详细过程，并以此建立成本信息库，以备今后类似项目可借鉴参考。53 北京交通大学专业硕士兰垡笙茎笙笙皇垦墨●—————_———●——_—————__———_———-———_————_————_————_————_●_————————————一5结论与展望5．1结论本文采用理论分析与实证分析相结合的方法，通过对目标成本法和作业成本法的研究探讨，及二者在建筑施工企业应用的必要性和可行性进行深入细致的分析，构建了能突出建筑施工企业特点的目标作业成本管理模式，将目标作业成本管理模式与己实施某项目基础项目成本控制系统进行实证研究。经研究分析，得出如下结论：(1)通过对具有建筑施工企业特点的目标成本法和作业成本法的应用研究分析，二者可以取长补短，作为一种先进成本管理思想，运用于建筑施工企业的项目成本管理中。针对建筑施工企业目前的项目成本管理现状，建筑施工企业急需对成本管理系统进行重构和优化，以提高企业自身的竞争力。(2)由于施工项目单件、一次性等特点，对作业成本的准确划分和核算比较困难。因此，可先将以作业为基础的成本核算与控制理念渗入到目标成本管理中，开展有限的、局部的目标作业成本控制，在经过不断实践后，根据执行情况对分项类别确定具有操作性的作业体系。(3)目标作业成本控制是一个系统工程，实施中必须加强部门间、岗位间的沟通与合作。通过成本数据产生与分析等工作的流程再造，深入挖掘各成本费用的控制点，推进项目成本费用的精细化管理。(4)建筑施工企业的成本工作需要从核算型向管理型转变，而成本核算是成本管理的基础，成本管理系统及其它子系统的工作都离不开核算系统的支持和配合。(5)本文主要对建筑施工企业从理论上目标成本法和作业成本法的管理模式进行了过程性、概括性论述，还需深入研究具体目标作业成本管理工作中出现的实际问题及其解决方式。5．2展望笔者对建筑施工企业中目标作业成本管理模式应用问题还有以下研究思路：(1)要在施工项目层面长期应用目标作业成本管理模式，必须灵活、明确的确定项目的作业，制定目标成本管理模式的应用标准，这需要在工程公司乃至集团公司的层面上制定，这将是进一步研究的重点。54 北京交通大学专业硕士学位论文结论与展望(2)本文所论述的目标作业成本管理模式的理论基础之一：目标成本管理，与在建筑施工企业广泛应用的责任成本法相比，有很多相似之处，区分两者的管理重点也需要进一步探讨。(3)本文主要从项目的层面上探讨了建筑施工企业怎样应用目标作业成本管理模式，工程公司及集团公司的相应的配合问题如何解决有待于在今后的研究中进一步的探索。55 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北京交通大学专业硕士学位论文独创性声明本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的研究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得北京交通大学或其他教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。学位论文作者签名：量贫酮签字日期．2口f多年‘月2／日58 北京交通大学专业硕士学位论文学位论文数据集表1．1：数据集页关键词木密级宰中图分类号·UDC论文资助目标作业成本成本管理作业成本建筑施T仑ql，学位授予单位名称木学位授予单位代学位类别宰学位级别木码掌北京交通大学10004工商管理硕士论文题名宰并列题名书论文语种木目标作业成本法在施工项目成本管中文理中的应用研究作者姓名幸黄分明学号木11125282培养单位名称书培养单位代码事培养单位地址邮编北京交通大学10004北京市海淀区西100044直门外上园村3号专业学位木研究方向毒学制宰学位授予年枣工商管理硕士项目管理22013焦论文提交日期木2013年6月导师姓名幸刘伊生职称宰教授评阅人答辩委员会主席宰答辩委员会成员张文松刘天善李远惠电子版论文提交格式文本()图像()视频()音频()多媒体()其他()推荐格式：application／msword；application／pdf电子版论文出版(发布)者电子版论文出版(发布)地权限声明论文总页数木共33项，其中带木为必填数据，为22项。59'