电解铝作业成本控制的研究与应用

'企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用目录前言2一、管理小组成员简介3二、课题提出3三、课题概述4（一）传统成本控制4（二）现代成本控制发展的新阶段——作业成本控制6（三）电解铝企业实施作业成本控制的可行性分析7四、电解铝作业成本控制理论研究8（一）项目研究内容与思路8（二）作业成本控制的发展9（三）作业成本控制的理论基础10（四）电解铝企业作业成本控制模型的建立14五、电解铝作业成本控制的应用15（一）电解铝企业作业流程分析15（二）电解铝企业作业成本核算30（三）电解铝企业作业成本目标和差异分析36（四）作业中心的业绩考核45（五）作业成本控制在泰山铝业公司中的应用47六、效果评估5152 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用电解铝作业成本控制的研究与应用前言泰山铝业分公司是肥城矿业集团公司按照煤电铝一体化模式组建的现代化铝生产加工企业，是肥矿集团“十五”期间实施产业结构调整，构建煤——电——铝一体化新型产业链的重要举措。公司占地面积约800亩，现有六个生产车间，其中包括两个电解车间，一个净化车间，两个铸造车间，一个阳极组装车间和一个动力车间。目前，主要产品有铝锭等。其作业生产，以铝液为中间产品，最终产品铝锭、合金棒、铸轧卷都是由铝液铸造而成的。其电解铝生产采用当前铝电解工业先进、成熟、可靠的200KA预焙阳极电解槽、氧化铝输送采用水平超浓相输送技术、电解铝生产采用智能型多模式计算机控制技术、烟气净化回收采用干法蜂窝菱形大布袋收尘技术，实现了铝电解生产的自适应控制，模糊控制和智能管理，多项技术经济指标均达到国内先进水平、部分指标能均达到国际先进水平。该公司在生产管理过程中，通过研究电解铝成本作业控制研究，并加强成本核算、差异分析，降低了作业生产成本。为了进一步提高经济效益，公司结合实际的工作，在原有的工作基础上进行了大胆创新应用，将理论与实践相结合,力争各项经济指标进一步提高，取得更好的经济效果。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用一、管理小组成员简介序号姓名性别年龄文化程度职务职称组内分工1朱振国男40本科部长工程师组长2许细云男39本科副部长助工组长3杨兴刚男29大专副部长助工组员4袁超男30大专技术员助工组员二、课题提出 随着经济全球化进程的加快和我国加入世界贸易组织后，我国经济将与国际经济全面接轨并融入全球经济发展的熔炉，这必将对我国经济产生全面的冲击。由于大幅降低关税水平以及取消关税壁垒，使WTO成员国更容易进入我国市场，从而使我国国内市场竞争加剧，企业面临的竞争也会越来越激烈。在优胜劣汰的竞争法则下，我国企业要生存、发展，应必须采取各项措施来降低成本，以低于竞争对手的成本进行生产经营，企业才能在激烈的竞争中处于不败之地。我国电解铝工业得到了快速发展，电解铝的技术及装备水平也在不断提高，但与世界先进水平相比仍有较大差距。与以使用高效率电解槽装备、采用廉价电力、运用科学管理手段、生产成本越来越低的国外电解铝企业同台竞争，我国的电解铝工业效面临着巨大的挑战。受传统计划经济体制的影响，我国的电解铝工业，尤其是地方铝厂技术装备落后、设备落后；另一方面则主要由于缺乏科学的生产组织管理方法，仍采用传统的成本控制方法，不能有效地利用现有的资源，造成资源的浪费，使电解铝的生产成本居高不下。目前，一些电解铝企业通过引进国外先进的生产设备和技术来达到降低生产成本的目的，已经取得了很好的效果52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用，但是与国外电解铝企业相比仍然还有很大的差距。因此，面临日益激烈的全球范围内的市场竞争环境，如何从生产管理上来降低和控制生产成本，提高生产率，增强自身竞争力成为我国电解铝企业亟待解决的问题。目前，我国电解铝企业大多数仍采用传统的基于职能的成本控制办法，该方法主要是以组织结构的职能、权限、目标和任务来划分责任中心，以产品为核心制定耗费标准，成本动因单一（产品数量），重心放在“如何减少不必要的浪费”上，而没有着手消除产生无效成本的原因。随着产品技术更新步伐不断加快，生命周期不断缩短，传统成本控制方法已受到了严峻挑战。近年来，一种基于作业管理的成本控制模式倍受企业界和学术界的青睐，它把成本视为作业的成本（而不仅是产品的成本）是成本会计的一次重要变革，而基于这种认识继尴追踪作业过程的动态关系来全面地、从根源上对成本加以控制，则为成本管理开拓了新的天地。虽然作业成本管理在理论界已日趋成熟，但是在实践应用上还有许多路要走，尤其是电解铝行业的作业成本控制研究在国内还是空白。本项目是将应用理论研究者在作业成本控制方面的理论研究成果，结合电解铝行业的特点，参照现行的成本控制体系，构筑电解铝行业的作业成本控制体系。三、课题概述（一）传统成本控制成本是一个应用十分广泛的经济范畴，其产生和发展源远流长。自产业革命以来，成本管理似乎就成了企业管理的一个永恒的主题，因为人们从“利润＝收入-成本”这个简单的公式中，就能明白降低成本对于提高利润的重要性。通常人们认为鲁宾·库伯和罗伯特·52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用卡普兰在1984年创立作业成本计算后成本管理进入了现代成本管理时期，而把这之前的成本管理概括为传统成本管理。这些传统的成本管理系统都具有一个共同点，即重视对直接材料、直接人工等直接成本的计算与控制，而对间接费用的计算与控制则没有给予应有的重视，表现在具体方法上，就是对间接费用多采用以直接人工小时或机器小时为基础进行分摊。成本控制作为成本管理体系的核心内容，它的变化和发展也包括在成本管理体系的演进过程中，随着时代的变迁，传统的成本控制逐渐暴露出其固有的弊端。首先，传统的成本控制是建立在泰罗的科学管理学说的基础上的，与大批量生产、流水作业的生产方式相适应，以标准成本制度、预算控制与差异分析为特征。从本世纪20年代到80年代，虽然成本管理会计不断发展，管理思想不断变革，但标准成本制度和成本费用预算制度以其严谨和易操作性，一直是对成本进行控制的重要工具。80年代后期，由于以数量为基础的成本计算系统的局限性以及作业成本控制及其管理　的兴起，人们对传统成本控制的有效性也产生了怀疑。广义的成本控制标准经历了泰罗的标准工作时间及标准工作量、计划成本、定额成本、市场驱动目标成本等形式。但是，标准成本、计划成本、定额成本等均以历史上实际成本数据为基础制定，而在新环境中，继续使用传统的以数量为基础分配制造费用将会使产品成本存在巨大扭曲，以扭曲的成本信息制定的控制标准也就不能真实反映产品所应达到的成本标准。同样，以数量基础编制的预算也失去了控制标准的意义，成本控制的效果受到严重影响。其次，传统的成本控制以稳定的经营环境为基础，而现代企业的经营环境在不断变化，顾客需求的多样化导致现代企业的生产组织方式从少品种大批量生产逐步转变为灵活性的多品种少批量生产，产品52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用和生产过程需要不断设计，不断改进。传统的预算制度和标准成本制度是以差异分析为基础的，它们过分强调耗费差异和效率差异的计量与控制，而且制造费用以车间归集，费用库过于浓缩，费用分配基础以人工工时或机器工时为主，过于单一，这就使得费用分析不能提供真实有用的信息，成本控制的业绩报告失去了可信性。同时，成本控制执行过程中按传统以厂部、车间、班组科室划分责任中心的局限性导致控制与被控制之间的因果关系微弱，且许多能够得到控制的成本流离于成本控制之外，使成本控制难以有效。（二）现代成本控制发展的新阶段——作业成本控制20世纪80年代以前，当时西方大多数公司一般只能生产有限的几种产品，成本会计以直接人工工时作为制造费用的分配标准尚属科学合理。但到了80年代，随着高新技术的不断出现，西方工业国家资本高度密集，国际市场竞争激烈，由此而产生的作业成本计算及作业成本管理取得了令人瞩目的发展。作业成本法在成本与成本计算对象之间设置了一个全新的分配中介——成本库，它包括各种各样的“作业”,比如说，开发票动作次数、办公室的面积大小等等，从而避免传统间接费用分配体系下把工作小时、机器运转小时等数量基准作为分配标准进行分配的弊端。它实施的是被人们称之人经典的“二阶段归集步骤”，即作业（活动）要花费企业的资源；成本计算对象要由各种作业（活动）组成，各种成本实际上是由各种作业（活动）带来的，原因是各种作业（活动）花费了企业的各项资源。要考核企业组织的业绩，就要对各项作业（活动）所花费的成本进行考核，那么要实现成本的降低，最终节约企业的资源，就要对各种作业所耗的各种成本进行控制。与传统的成本控制方式不同的是，作为成本的控制对象是作业，并运用价值工程方法分析各种作业的功能，剔除不增值的作业，增加增值的作业，提高企业整体的盈利水平。作业成本作为现代成本控制的典范，在西方发达资本主义国家已逐渐获得运用，在我国也逐渐得以接受，并得到引进，这方面也有相当的发展潜力。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用虽然基于作业的成本核算与管理尚未普及，但由于会计与环境是息息相关的，随着先进制造环境的形成，其必然会不断推广和深化。在我国，随着制造技术不断的进步和发展，理论界与实务界也一直在研究这种科学的成本控制方法。从理论上，国内多所著名高校近年来一直有博士生导师、硕士生导师带领自己的学生研究和发展基于作业的成本控制方法，使其不断完善，更具有可操作性。从实践上，具备了一定条件的企业，均试行或已经采用了基于作业的成本核算体系或吸取了其中的部分精髓。（三）电解铝企业实施作业成本控制的可行性分析作业成本法在美国、英国、加拿大等国的先进制造企业中应用并有显著效果，受到理论界和实务界的大力推崇。但它并不仅仅适用于先进制造企业，目前世界上许多先进的公司包括非制造业的金融保险业、商业零售及批发业、医疗卫生、财务公司等都有成功应用的案例。作业成本法在其他领域的拓展正是其强大生命力的体现。与传统成本法相比，无论是成本核算信息的准确性，成本管理的有效性，还是对企业整体管理水平的促进作用，作业成本法都胜过传统成本法一筹。将更多的成本划分为直接成本，计算出的产品成本也将更加准确。那么对于这个科学的、有效的、合理的、能让企业在竞争中充满活力的成本方法，电解铝企业是否适用？作业成本法对于自动化程度高且多品种生产的企业比较适用。电解铝企业相对一般制造业而言，自动化程度高，产品品种相对较少，能否应用作业成本法呢？52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用目前，电解铝企业采用标准成本法（定额成本法）和责任成本法进行成本控制，制造费用使用直接人工工时或产品数量进行分配。从成本计算角度看，因为在原来成本计算过程中不需要将制造费用在各种产品之间进行分配，所以是否采用作业成本法，对产品成本在数字上的影响不明显，即采用作业成本法的意义不大。但从成本管理角度看，铝产品的生产过程可以分为原材料采购、阳极组装、铝粉配送、电解、出铝、铸造、烟气净化等若干个环节，每个环节都要消耗一定量的资源。因此，可以把每一个生产环节确定为一个成本中心，先按环节归集作业成本，实现作业成本的确认和计量，然后再把各环节的作业成本汇集到各铝产品以计算最终产品成本，并在此基础上实现作业业绩的评价和考核。从总体上看，电解铝企业已基本具备了应用作业成本法的条件：（1）经过近几年的发展，电解铝企业已基本实现了自动化，现代化管理方法已被广泛应用。立足于高科技与全面质量管理和适时制生产系统紧密结合的作业成本法，已被管理者认识和接受。（2）目前电解铝成本计算和管理虽没有实行作业成本法，但其推行的成本核算办法已将核算点下放到车间，并建立了车间责任成本中心，为应用作业成本法奠定了基础。（3）大多数电解铝企业已实现了会计电算化。虽然作业成本法与现行会计制度存在差异，但已构不成操作上的困难，只是增加部分工作量。综上所述，电解铝企业从自身的特点和条件来看，完全可以将作业成本法应用于铝产品成本的控制。借助作业管理在成本控制方面的优越性，对企业整个生产经营活动进行作业链——价值链分析，消除不必要的作业，选择成本最低的作业，减少完成某项作业所需要的时间或耗费，尽量实现作业共享，最大限度降低成本和费用，以提高企业的经济效益和自身的竞争优势，迎接市场经济的严峻挑战。四、电解铝作业成本控制理论研究（一）项目研究内容与思路52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用本项目研究的主要目的是为电解铝企业建立一套较完善的作业成本控制体系，首先介绍了作业成本控制的基本原理，并在此基础上给出了电解铝企业的作业成本控制模型。研究的主要内容包括：（1）进行电解铝企业作业流程分析；（2）明确作业成本核算流程，提出了作业成本核算的数学模型；（3）建立了电解铝企业作业目标成本的制定方法以及绩效考核办法，为企业提供决策信息；（4）应用上面的理论与方法，以泰山铝业公司为例，进行了案例分析。（二）作业成本控制的发展最早对“作业”一词进行探讨的是杰出的会计大师美国人埃里克·科勒，他于1941在《会计论坛》上首先使用“作业”这一概念，并将其解释为一个组织、单位对一项工程、一个大型建设项目、一项计划及一项重要经营的各个具体活动所做出的贡献。科勒的作业会计思想主要是为了适应会计预算和控制的发展要求，在实务中没有得到认可。另一位美国人乔治·斯托布斯最早提出会计是信息系统，他在1953——1954年撰写的博士论文《收益的会计概念》揭开了会计目标决策有用论的序幕。“作业”和“作业会计”的概念提出之后，引起学者们对传统的成本会计系统进行反思，特别是在80年代初期，生产自动化的普及以及适时制的产生与发展，使作业成本法的研究有了质的飞跃。最早使用作业成本控制这一术语并给予明确解释的是哈佛大学的青年学者罗宾·库珀和罗伯特·卡普兰，他们合作从1988年开始在《成本管理》杂志　上先后发表四篇有关作业成本法的文章，对作业成本控制的定义、运行程序、成本动因的选择、成本库的建立等问题作了深入透彻的分析和探讨。这些论文成为后人研究作业控制管理会计的必备参考文献，库珀和卡普兰也被称为作业成本会计研究的急先锋。在这之后，科技的发展与应用成为时代的主旋律，学术界也掀起了对作业成本法的研究高潮，其中比较有代表性的有詹姆斯·52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用布林逊于1991年编著的《作业会计：作业基础成本计算法，该书提出了增值成本、不增值成本，同质成本以及适时制成本等许多新的概念，在理论和研究上将作业会计向前推进了一大步；还有波特兰大学教授彼得·特尼在1991年编写的专著《ＡＢＣ功效：怎样成功的推行作业成本计算》，该书系统研究了作业会计的核心概念——作业和成本动因，并首次将作业成本计算与企业管理联系起来。此外，库珀和卡普兰还与他人合作，通过对作业成本法试点公司报告的加工、整理，在1992年共同撰写了《推行作业基础成本管理：从分析到行动》一书，从实践上进一步论证了作业成本法的先进和科学性。作业成本法已经得到了理论界和企业界的认可和接受，如何利用其来进行成本控制也成为主要的研究课题。（三）作业成本控制的理论基础一）基本概念1、作业所谓“作业”，就是组织内为了某种目的而进行的消耗资源的活动，它代表组织实施的工作，作业成本法视作业为基本的成本对象，以作业成本作为将成本分配给其他成本对象（如产品、服务或客户）的基础。“作业”可以从以下几个方面来理解：首先，作业消耗资源，是资源投入与效果产出的因果联系的实体。任何企业的经营过程，从微观角度分析，都是原材料、动力费、人工费、机器折旧等资源投入转化为产品、服务等产出的实实在在的过程；其次，作业贯穿于企业的整个生产经营过程。从产品设计开始，到物料供应、生产工艺流程的各个环节、质量检验、总装直至发运销售，企业的生产经营过程可以划分为许多不同的作业，从而形成了包容企业内部、连接企业外部的作业链；最后，作业具有可量化性。它是作业成本计算方法中的一个重要元素，必须具有可量化的基准，从而为成本管理提供客观依据。　2、价值链波特于1985年提出，价值链是分析企业竞争优势的根本，它紧紧的与服务于顾客需求的“作业链”52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用相关联，每项作业都消耗一定的资源，同时又有一定的价值量的产生转移到下一作业，直到顾客，作业的转移伴随着价值的转移，最终产品是全部作业的价值集合，作业链的形成过程就是价值链的形成过程。3、成本动因作业是一组织内消耗资源的某种活动或事项。作业是由产品引起的，而作业又引起了资源的耗用；成本是由隐藏其后的某种“推动力”所引起的。这种隐藏在成本之后的推动力就是“成本动因”，或者说，成本动因就是引起成本发生的因素。成本动因按在作业会计中的作用，可以分为两类：（1）资源动因按照作业会计的规则：作业量的多少决定着资源的耗用量，资源消耗量与作业量的这种关系，称为资源动因。资源动因作为一种分配基础，它反映了作业中心对资源的耗费情况，是资源成本分配到作业中心的标准。(2)作业动因作业动因作为成本动因的一种形式，它是将作业中心的成本分配到产品或劳务、顾客中的标准，它也是资源水泵与最终产品的中介。通过实际分析可揭示哪些作业是多余的，应减少的，整体成本应该如何改善，如何降低。资源动因与作业动因的关系可以用下图表示：资源作业成本对象资源动因作业动因52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用从图中可以看出，作业是资源和成本对象的一个中介：一方面，代表一定价值的资源通过资源动因归集到作业中心；另一方面，作业的消耗又通过作业动因形成了成本对象成本，最终将资源追溯到成本对象中，形成了成本对象价值。2、基本原理作业成本控制原理，综合运用了现代管理科学的基本原理，主要有：目标管理原理、作业管理原理、信息反馈原理、责任追踪原理。(1)目标管理原理在作业成本控制理论的建立和运行过程中，运用了目标管理的科学原理。根据目标管理原理，作业成本控制中的实施步骤为：确定目标→分解目标→执行目标→考评目标。在整个过程中，充分体现了职工参与管理和自我管理的原则。（2）作业管理原理现代企业观是将企业看作是为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体。因此，作业成本控制系统是把成本控制深入到每一作业，以作业为核心，进行作业分析，以成本动因为基础进行成本控制，从而有效、持续地降低成本，基于作业的成本控制系统是一个“二维”观念，即成本分配观和过程观，见下图：资源作业成本对象业绩计量成本动因作业管52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用图中垂直部分反映了成本分配观，即成本对象引起作业的需求，而作业需求又引起资源的需求，这是成本分配观的“资源流动”。成本分配观从“成本流动”与“资源流动”两个侧面全面的提供有关资源、作业和成本对象的信息。图中水平部分反映了过程观，它为企业提供有关何种原因引起作业（成本动因），以及作业完成的怎么样（业绩计量）的信息。企业利用这种信息，可以改进作业链。作业管理是成本分配过程和作业分析过程的有机结合，并通过基于作业的成本核算从纵向和横向两个方面为企业改进作业、减少作业耗费、提高作业产出率等提供信息。从纵向看，由于引入“作业”概念而使企业能够获得更为准确的成本信息，从横向看，通过对“作业”的分析，利用基于作业的成本控制手段，不断降低资源消耗，实现经营目标。3、信息反馈原理作业成本控制系统的运行过程是一个反馈过程。在市场经济条件下，多变的供销环境，要求经营者适时调整经营目标，是一种执行、反馈、再执行、各方面反馈的不断循环、不断上升的过程，正是作业成本控制系统在实际运行中不断控制，纠正偏差的过程。反馈原理与目标管理原理，相互交叉地融合在作业成本控制系统中。即：确定目标→分解目标→执行目标→考评目标→反馈考评结果→再确定目标→…反馈是实行有效作业成本控制的重要手段。作业成本控制反馈原理利用PDCA循环进行表示。PDCA循环是计划（Plan）执行（Do）检查（Check）总结处理（Action）四个字的缩写。这种方法是由美国质量管理专家戴明提出，故称“戴明环”。交目标管理原理和信息反馈原理融于PDCA循环中，对成本进行有效控制。4、责任追踪原理52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用责任成本是各经济责任单位的权力所能控制并由各经济责任单位负相应责任的成本。因此，作业成本控制系统中，各作业中心发生的责任成本，按其发生的原因及其可控性，都可追溯有关人员，并采用邯钢经验对作业中心进行考核，实行成本否决制，这种性质称为责任成本的可追溯性。（四）电解铝企业作业成本控制模型的建立根据作业成本控制的基本原理，并结合我国电解铝企业生产经营的实际情况，本项目建立了电解铝企业作业成本控制模型，如下图所示：成本控制计划作业成本作业目标成本成本差异绩效考核满意否作业分析修改修改反馈反馈是否（1）作业流程分析依据作业是否增值对作业链进行作业分析和成本动因分析。作业分析包括把作业分为增值作业和非增值作业，通过对非增值作业的整合和分解，确立作业中心。成本动因分析主要是确定驱动作业中心的成本动因。（2）作业成本核算基于作业的成本核算的基本思想是产品消耗作业，作业消耗资源。所以基于作业的成本核算采用的是多元分配基准，而且集财务变量与非财务变量于一体，并且特别强调非财务变量（产品的零部件数量、调整准备次数、运输距离、质量检测时间等）。财务变量与非财务变量相结合的分配基础，由于提高了其与产品实际消耗费用的相关性，能使作业成本会计提供“相对准确”的产品成本信息。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用（3）作业目标成本制定与差异分析。作业目标成本是作业控制的主要依据，将产品的目标成本分解到作业中心即责任中心上，并且进行成本差异计算与分析。（4）成本控制责任中心业绩考核。以同质作业合并形成的作业中心为基础确认责任中心，这就使更多的费用纳入责任管理，且规范责任、权利和利益之间的对等关系。明确奖惩标准，建立健全责任会计制度，对各个责任主体的目标成本执行情况进行严格、及时的考核，起到有效的激励与约束作用，最终形成业绩考核报告上交管理部门辅助决策。（5）结果反馈责任中心运作的结果要进行测评和汇报。实际结果要同计划、预算相比较，以回答“运行是否令人满意”的问题，如果结果令人满意，就要给与责任中心激励。如果表现并不令人满意，反馈的信息就会引发对责任的行为的修正和对计划的重新考虑。成本控制计划的制定涉及整个公司战略规划方面的内容，不作为本项目的研究内容。本项目拟将重点放在对作业流程分析、作业成本核算及作业目标责任成本的研究。五、电解铝作业成本控制的应用（一）电解铝企业作业流程分析流程分析是作业成本控制的起点，关注对作业的而不是对成本的责任，强调系统范围的而不是员工个人的业绩最大化。流程分析有助于电解铝企业实现作业基础责任成本思想从概念上到实际运用的转变。作业流程分析涉及两个方面的内容：作业分析，成本动因分析。一）作业分析52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用作业分析是作业成本控制的起点和基础，也是区别于传统成本控制的关键所在。因此，进行作业分析并恰当地识别出作业就成为一个需要解决的核心问题。作业成本会计区别于传统成本会计之处在于：作业成本会计要深入到企业的作业水平，核算作业的成本和对作业进行管理。无论是作业成本计算还是作业成本管理，它们实施的一个前提条件是对一个企业、一个部门的作业已有了充分的了解和认识。这一认识和了解作业，从而改进作业的过程被称为作业分析。1、作业分析的程序作业分析是一个较复杂的研究调查过程，这一过程一般包括以下几个具体步骤：（1）确定作业分析的范围作业分析是为特定的管理和成本核算服务的，所以作业分析的第一步是界定作业分析的空间范围，使得作业分析有的放矢，提高作业分析的效率，确保作业分析所搜集信息的有用性。例如，一个公司现阶段要以“快速引进新产品”作为其竞争战略，为了保证该战略的成功，它就会把作业分析运用到引入新产品的过程中，剔除不必要的作业。此时，被分析的作业仅仅限于影响产品引入过程的作业。再如，一个企业欲部分引入作业成本计算，改变其传统的成本计算方法，那么该企业将会把作业分析限定在形成企业间接费用的活动中，通过作业分析，寻求更直接的成本动因。(2)确定作业分析单元在确定了作业分析的范围之后，为进一步分辨作业，企业应将分析范围分解为若干个单元。所谓作业分析单元，是指作业分析的直接对象或单位。企业作业分析的人员、时间和资金等的安排都直接围绕作业分析单元展开。作业分析单元可以和企业的组织结构，如各职能部门保持一致。当然，为了使分析更为深入和有效，52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用与可以打破组织的界限来界定分析单元。一般地，一个工来企业的职能部门主要有：市场营销部门、生产与质量控制部门、研究与开发部门、财务与管理部门以及后勤服务支持部门等。企业可就此分部门开展作业分析。（3）界定作业在这一步骤中，要具体界定各作业分析单元所人事的所有的主要作业活动。因此，搜集各作业单元的作业信息，从而区分各项作业，是这一步骤的主要任务。作业信息的搜集要借助一定的方法。搜集作业信息的方法很多，且各有长短。这里介绍比较常用的三种，即：作业地图法、作业流程图法和征求意见法。“作业地图法”，即把工厂各部门画成详细的地图，根据地图判别直属于各部门的作业。对于跨部门的作业，在这个方法中成为各部门各自的作业，所以存在较多跨部门作业时，“作业地图法”并不妥当。“作业流程分析”，即把为完成特定业务所要求的各种作业步骤，画成一张张系统的作业流程图。通过在图上加注步骤所需人员，所耗时间等，来计量、分析作业及其效纺。作业流程是由各部门的作业贯穿起来的，在流程图中应标示部门名称，以明确职责。“征询意见法”，即向企业内部各部门的主管、工作人员询问，或向外部专家请求咨询，以确认某些关于作业的关键问题。这些问题大致有：谁在干活？干什么活？什么原因引起作业时间的耗费？要多少人？为什么需要这些人？为什么要加班？为什么存在人员闲置？为什么存在设备闲置时间？“征询意见法”与上述两种方法不妨结合使用，对认识作业在有帮助。上述方法实际上可归纳为两种类型。第一种类型是按职能部门确认作业。先绘制组织结构图，图中标示各职能部门名称，再判断直属于于各部门的作业，将各部门的作业贯穿起来，形成全企业的作业模型。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用第二种类型是按业务流程确认作业。先绘制业务流程图，图中注明各步骤所需作业、人员、所耗时间等，整个业务过程是由作业组成的网络。无论哪种类型，都要采取直接询问或问卷调查的方式，让熟悉业务的人员参与。（4）使作业分析合理化作业界定的最后要形成作业一览表。作业一览表须为企业提供充分的但并非过于详细的作业资料。作业一览表越是简明，就越容易对管理产生积极影响。而过于详细的作业分析将导致作业为系统的复杂化，从而产生成本高、效率低的负面效。但是一个过于简单的系统又不能正确说明作业成本动因，起不到作业成本计算和管理应起的作用。因此，企业进行作业分析时，必须把握好作业整合和分解的度。作业分析的目的在于为决策提供相关的、有用的信息，所以作业分析需把握分析的度，既不可过细，也不能过粗。另外，当分析和确认作业时，我们一开始不可能对一个企业或一个组织所人事的每一具体、细微的作业一眼看穿，必须一步一步地深入分析，在这一过程中要遵循从浅至深、由粗到细的原则。这样，在作业分析中就涉及到两个重要概念及其具体运用。①作业整合作业整合是指把所有的同质的业务集合起来组成一个肯有特定功能的作业的分析过程。以特定功能对作业进行整合，目的在于将单个的、细小的作业组合成可以作为成本计算对象的作业；把管理的目光引向高成本领域，为管理指明方向，否则的话，管理阶层将会面对每个单个的作业而束手无策。例如，检验发票作业和付款作业就可以整合为会计这一大作业来管理。②作业分解52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用作业分解是与作业整合相反的一个过程，是指把一个较大作业（或称为活动）分解成为具有不同功能的作业的分析过程。例如，获取原材料作业（或活动）实际上可以分解为购货、验货和收货这三个具有不同功能的作业。把活动分解成若干个作业，称为作业分解。实际上，该过程就是深入活动内部，分析组成活动的作业的运作，分析各个作业的成本动因，根据更合理的、更恰当的成本动因分配作业成本。（5）形成作业地图或作业流程图作业地图或作业流程图要表明职能之间、业务流程之间和作业之间的关系。画出作业地图或流程图是分析可替代业务流程和执行一定职能作业的第一步。作业地图或作业流程图应画出一个企业或组织的作业，同时描述了作业消耗的成本结构，从而形成对作业的综合认识。（6）根据成本核算的原理，同时结合企业成本计算和管理的现状，划分作业中心，建立作业成本库。经过上述步骤，我们对企业所从事的作业情况有了一个综合的认识。但是为了核算作业成本，企业还需形成一定的作业中心即作业成本库来归集和分配成本。如果企业能够划清各个作业之间的成本界限，那么每一个作业都可以是一个作业成本库。但是实际上，企业发生的许多费用不容易分开，在这种情况下，就必须将若干具有相同功能、相同成本动因的作业组合起来，形成作业中心。另外，一个企业如何划分作业中心、划分多少，还受其成本管理水平、管理要求的影响。例如，一个企业成本管理的水平较低，如果它要采取作业成本计算，作业中心就应该划分得粗一些，以免得不偿失，造成更大的浪费。相反，如果企业成本管理水平较高，则可以相对划分得细一些，形成更准确的成本信息。根据上述给出的作业地图，我们可以划分或粗或细的作业中心，粗的可根据职能按产品开发、材料采购、材料准备、生产的各个车间（或工序）、质量控制、包装等划分；细的可在此基础上进一步划分，如材料采购可分为购货、验货和存货（这些作业的费用较易区别，同时也有分别管理的必要性）等作业中心。2、作业评价与管理（1）作业评价52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用从管理层面上讲，分析作业的主要目的是为了减少或消除非增值作业，也就是为了消灭浪费。所以分析作业的结果要对作业进行评价，要分辨出增值作业和非增值作业。①增值作业增值作业是指企业生产经营所必须的，且能为顾客带来价值的作业。例如，采购订单的获取、在产品的加工以完工产品的包装均属于增值作业。对于增值作业，企业要做的是努力提高其执行效率。②非增值作业非增值作业是并非企业生产经营所必须的，不能为顾客带来价值的作业。比如，原材料、在产品及产成品的存储作业即为非增值作业。非增值作业是企业作业成本管理的重点。实际上，在一个企业所从事的作业中，非增值作业占有相当大的比重，存在巨大的改进潜力。企业应合理安排作业及各作业之间的联系，竭力减少非增值作业的执行。一般来说，一个企业的非增值作业主要有：a.计划作业该作业要耗费时间和资源来决定如何生产、生产多少、何时生产。b.移动作业该作业要耗费时间和资源将原材料、在产品和产成品从一个部门转移到下一个部门。c.等待作业原材料或在产品被下一道工序及时加工而存在等待作业，这一作业也要耗费时间和资源。d.检查作业该作业要耗费时间和资源来确保产品符合标准。e.储存作业该作业要消耗时间和资源保存原材料或产品。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用（2）作业管理通过作业分析，分辨和评价出增值作业和非增值作业后，可根据具体情况选择改进作业、降低或消除成本的具体方式，进行作业管理。①消除作业消除作业针对的是非增值作业。例如，对购进货物的检查不能增加顾客的价值，它之所以需要是由于企业在寻找适当的供应商这一作业上存在缺陷。如果能寻求到值得领带的供应商的话，则检查作业就可以消除。由于增值作业不能为顾客增加价值，所以从理想的角度、从理论上讲应彻底消除。但在现有的生产经营条件下，企业实际可能并不能将其完全消除。不过这一管理办法却为企业管理的重点指明了方向。②选择作业通过不同作业成本的比较，选择成本较低的作业。例如，在产品开发阶段，对产品的设计、产品生产的组织安排可能有不同的设定方案，不同的设定方案对所执行作业有不同的要求。这时，企业可以通过选择成本最低的方案，即选择成本最低的作业组合，实现降低成本的目的。再如，在自产零部件或零部件的决策中，企业实际上就是在不同听作业及其成本之间做出选择。③减少作业减少作业实际上是减少作业执行所需的时间和资源。这种方法主要用于提高增值作业效率和短期改进非增值作业。例如，生产加工作业是增值作业，可以通过更有效的组织协调。比如，通过加工动作的重新安排，来缩短加工的时间，从而提高加工效率，以减少资源的耗费。④分享作业52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用分享作业的指导思想是规模经济。这是因为作业的产出越大，单位作业所分担的成本越低的缘故。例如，在生产新产品时，如果有可以利用的老产品的部件，企业应考虑利用，从而避免生产新部件的一系列作业。在企业实际运用这些方法时，需注意的是：由于作业与作业之间是相互联系的，某一项作业的减少或消除，可能会引起其他作业的增加，从而增加作业成本。例如上面提到的原材料检查作业，如果要将其消除，同时又要保证原材料的质量，则在一定条件下，势必增加选择供应商的作业。鉴于此，企业在进行作业管理时，要将单个作业放在“作业链”或“价值链”上进行管理，在使“作业链”或“价值链”价值最大的前提下，选择具体的作业管理方法。二）成本动因分析从作业范畴看，成本动因是指引起成本发生的原因，是成本对象与其直接关联的作业和最终关联的资源之间的中介因素。作业和成本对象是其起因，资源的消耗是其结果。成本动因是成本形成的起因，是确定成本的决定性因素。成本发生的基础因子是资源，没有人、财、物等资源无从讲成本，因此资源可称为成本基础因子，作业成本计算认为，仅有成本基础因子并非形成产出成本的充要条件，还必须实施作业以驱动资源，从这一点讲作业是成本驱动因子。成本动因重在揭示具体的成本驱动因子，即作业的量化标准，例如设备调试次数、物品供给次数等。由于成本动因常常掩盖于生产现场中资源与成本对象这些易于被人们觉察的实物后面，以及某些成本动因远离成本对象生产现场等原因，所以它不易被人们发现，需要专门的研究才能确定。1、成本动因选择的标准成本动因的选择是作业成本核算系统中最关键的一步，如果找不出合适的成本动因，也就无法准确、客观地回答出作业与成本对象的成本。在选择成本动因时，应依据以下三条标准：（1）52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用所选成本动因变量应是定量的，并且是同质的。例如，选工偢复杂度作为成本动因，那么就要求用工作复杂度所具有的某种共同的可计量的特性来表示。（2）所选成本动因变量的数据易于收集，并且具有代表性与全面性，能把成本对象与作业的消耗联系起来。（3）所选成本动因应与作业成本库中的资源消耗情况有高度的相关性，成本库费用变化可由所选的成本动因做出线性解释。2、成本动因的类型根据作业成本法的原则可将成本动因分为资源动因和作业动因两类：（1）资源动因资源动因是衡量资源消耗量与作业之间关系的某种计量标准，它反映了消耗资源的起因，是资源费用归集到叙利亚的依据，在分配过程中，由于资源是一项项地分配到作业中的，于是产生了作业成本要素，将每个作业成本要素相加形成作业成本库。通过对作业成本库成本要素的分析，可以揭示哪些资源需要减少，哪些资源需要重新配置、最终决定如何改进和降低作业成本，资源动因可以用于评价作业使用资源的效率。例如采购人员的人数与采购部门的工资、福利费成正相关关系。一般情况下，采购作业的增加会引起采购人员的增加，从而引起工资、福利费的增加。（2）作业动因作业动因是指引起作业发生的原因，是将作业成本库中的成本分配到成本对象去的依据，也是将资源消耗与最终成本对象沟通的中介。通过作业动因分析，可以揭示哪些作业是多余的，应该减少，哪些作业是关键作业，应该注意其变化等等。三）电解铝企业作业分析52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用按照作业分析的程序，首先要深入到电解铝企业的生产现场，详细了解了各个生产环节，特别是对一些重要的生产环节。通过跟班组长和工人的交谈，详细了解生产流程，收集各生产环节中工人的工作性质、数量、工作地点等信息。然后，根据对电解铝企业生产工艺的了解，描述出生产工艺流程后，再来确定各个主要动作并将归集到成作业，进行作业的划分。通过对电解铝企业的生产经营过程的分析，可用下图来描述电解铝企业的生产工艺流程。电解作业阳极组装新极残极供应商载货单原材料验收作业存储作业采购作业通知购货请求验货报告原材料原材料铝粉配送铝粉烟气处理氟化物废气仓库换极作业出铝作业辅助作业阳极铸造作业铝锭铝线母线合金棒铝水在电解铝企业的生产经营过程中电解槽电解出来的铝液，被用来生产各种铝制产品，52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用主要有铝锭和铝线、铝母线、合金棒、铸轧卷等线坯或型材。当然，不同的电解铝企业根据各自的企业生产规模来选择生产不同的铝制产品。下面就以四种主要的铝制产品为例来进行电解铝企业的作业分析。四种铝制产品将对应四种不同的生产车间：铝锭生产车间、铝线生产车间、母线生产车间和合金棒生产车间。根据对生产经营过程的分析，以主要作业为中心，吸收其生产流程前后的小作业，并考虑各个作业的相关程度予以合并。将电解铝企业的生产经营活动分为15项作业，并相应地建立15个作业成本库。这15个作业成本库及其成本动因的分析如下：1、采购作业电解铝企业的采购中心在接到申请购物清单以后，根据清单所列的项目，联系有关的供应商进行原材料的采购。采购作业包括收取请购单、挑选供应商、催促送货、付款、材料的质量监测等方面的具体工作。采购作业主要消耗的资源是采购人员的工资，可将人工工时作为资源动因。由于各种成本对象所消耗的各种材料的采购作业环节基本相同，采购成本的高低主要与定购材料的次数有关，所以将采购作为一个成本归集库，并将订货次数作为作业动因向各种成本对象分配费用。2、验收作业52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用供应商送来原材料后，采购部通知货物验收部门及与消耗原材料的相关部门一起对原材料进行验收，验收合格后各相关部门对原材料进行入库处理。验收作业包括原材料的验收、成本对象的验收等具体的工作。验收作业主要消耗的资源有验收人员的工资，可将人工工时作为资源动因。由于各原材料和成本对象的验收作业的环节基本相同，验收成本的高低主要于验收的次数有关，所以将验收作业作为一个成本归集库，并将验收次数作为验收作业的作业动因向各成本对象分配费用。电解铝企业的电解生产是基本的而且主要的电解铝生产环节，包括配送铝粉作业、阳极组装作业、电解作业、换极作业、出铝作业、烟气净化作业、电解辅助作业等主要作业。3、配送铝粉作业电解铝生产消耗的主要原材料就是铝粉（氧化铝），铝粉配送包括铝粉的入库、铝粉的入仓和铝粉的入槽等具体的工作。铝粉配送作业主要消耗从事配送铝粉工作的人员的工资和配送机器的运转动力费。可用人工工时和机器工时作为资源动因。配送铝粉作业成本的高低主要与铝粉配送的吨数有关，所以将配送吨数作为配送铝粉的作业动因向各成本对象分配费用。4、阳极组装作业电解生产需要消耗大量的阳极炭块。电解铝企业大多数都是从专门生产阳极炭块的企业购买阳极炭块，然后再进行组装。根据电解生产的周期52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用，每天都要组装一定数量的阳极炭块。阳极组装包括阳极炭块入库、残极的处理、化铁作业、阳极的组装等具体工作。阳极炭块的入库使用天车把购入的阳极炭块放到仓库，主要消耗的资源是人工和电费，可以把人工工时和天车运转小时数作为资源动因。更换下来的残极必须进行处理以便导杆的再利用，主要消耗的资源是人工和电费，可以把人工工时和机器工时作为资源动因。在阳极组装的过程中，要有专门人员负责化铁水，使用一个化铁炉，一般一次化一炉。化铁作业主要消耗三类资源：一类是与化出的铁水数量有关，如原材料、焦炭的利用量等可以用铁水的重量来表示这类资源消耗的资源动因，一类与化铁所用材料的处理有关，包括材料的领用、挑选和混合等，用材料处理次数来表示这类资源的消耗的资源动因。第三类与化铁所用的机器设备有关，用机器小时数作为这类资源消耗的资源动因。阳极的组装作业主要工作就是保阳极导杆利用化好的铁水固定在阳极炭块上。此作业主要消耗两类资源：一类是需要人工在天车和叉车的配合下把阳极炭块和导杆固定在组装线上，用人工工时作为资源动因，另一类是与天车有关，用机器工时作为资源动因。综上所述阳极组装作业消耗的资源主要是人事阳极组装的人员的工资和机器运转的动力，可用人工工是才机器工时作为资源动因。阳极组装作业的发生是由电解生产消耗阳极产生的，所以可用阳极组装次数作为阳极组装的作业动因。5、电解作业电解作业是整个电解生产过程中最重要的作业，在电解槽中发生电解化学反应电解出铝液。消耗的资源为电解槽发生电解反应的动力，将电解槽工作工时作为资源动因。电解槽在整个电解生产过程中始终处于运转状态，所产将产品产量作为电解生产的作业动因。6、换极作业在电解生产的过程中，每个电解槽每个月都要消耗一定数量的阳极炭块。根据电解槽的生产周期，需要确定哪天要换调哪块阳极炭块。换极作业主要包括以下作业：阳极炭块的准备，保温料的准备、更换阳极，残极的回收等。阳极炭块的准备主要是用叉车把阳极炭块从阳极组装车间运到要更换阳极的电解槽旁边，主要消耗的资源是动力费，可用耗油量作为资源动因。保温料的准备工作利用粉碎机把残极处理下的残极炭块粉碎，再用天车运到每个电解槽作保温材料用。主要消耗的资源是人工工资和机器的动力，将人工工时和机器工时作为资源动因。换极作业的发生是由电解生产消耗阳极产生的，所以可用换极次数作为换极作业的作业动因。7、出铝作业52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用在电解生产过程中，每个电解槽每天都要电解出大量的铝液，必须每天把生产出来的铝液抽出，以确保电解生产的正常进行。出铝作业主要消耗的资源有从事出铝工作的人员的工资和机器的运转动力，可用人工工时和机器工时作为资源动因。出铝作业的发生是由电解生产电解出铝液产生的，所以可用出铝次数作为出铝作业的作业动因。8、电解辅助作业在铝的电解生产过程中需要对电解槽进行监控和一些应急的处理及生产组织和协调工作，这就需要一些辅助工作，主要有电解槽的各种相关数据的测量、阳极效应的熄灭和相关的协调管理工作。电解辅助作业主要消耗的资源为人工工资，所以可用人工工时作为资源动因。由于电解生产的周期性，电解辅助作业发生与电解生产紧密相关，所以可用产品产量作为电解辅助作业的作业动因。9、烟气净化作业在电解生产的过程中，将产生大量的有毒烟气，烟气中的主要污染物有氟化物（包括气态指化氢和固态氟化盐）、氧化铝粉和二氧化硫等。烟气必须通过烟气净化设备进行净化。烟气净化作业主要消耗的资源有人员工资、机器动力，所以可用人工工时和机器工时作为资源动因。由于电解发生产的周期性，净化设备在始终处于运转状态，而且与烟气净化作业的发生与电解生产紧密相关，所以可用产品产量作为烟气净化作业的作业动因。10、生产协调作业设立生产协调作业（属于管理级作业），用于吸收管理人员的工资福利费和其他一些与各作业无关的费用。生产协调作业用生产协调次数作为作业动因。11、运输作业52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用在电解铝企业设立运输中心，将所有的运输工具归集在一起，进行统一调配，由一个作业中心来统一管理。能将运输作业归集在一起的重要原因是它们的性质相同，相关程度高。运输作业的成本动因是运输距离，主要与各车间之间的距离有关，以百米为单位。把作业中心内的各作业消耗的资源费用汇总，得到运输作业中心的作业成本库。12、配电作业配电作业中心负责整个电解铝企业的电力供应，其消耗的资源有配电工作人员的工资和配电设备的动力，将人工工时和机器工时作为资源动因。配电作业消耗的资源成本主要体现在机器动力和折旧上，为了便于计量配电作业的消耗，所以可用配电量作为配电作业的作业动因。13、供水作业供水作业负责整个电解铝企业的用水，其消耗的资源有供水人员的工资和供水设备的动力。供水作业消耗的资源主要体现在机器动力和折旧上，为了便于计量供水作业的消耗量，所以可将用水吨数作为供水作业的作业动因。14、机器维修作业电解铝企业专门设有机器维修中心，全面负责整个企业各生产车间机器的维修和保养。机器维修作业消耗的资源有维修工人的工资和维修消耗的各种配件。由于维修所消耗的各种配件的费用所占的维修费用的比重很大，而且不同生产车间机器的配件费用存在较大的差异，所以也配件费用应直接记入各生产车间的生产作业。其中剩下的人工工资与维修的工时直接相关，可将人工工时作为机器维修作业的资源动因和作业动因。15、铸造作业铝液生产出来后，经过铸造作业生产出各种铝产品，如铝锭、52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用铝线、母线和合金棒等。由于各种铸造作业工序简单，工艺相似，把生产各种铝产品的作业统归到铸作业，人工工资和机器折旧为其资源动因，机器工时为作业动因。综上所述，总结电解铝企业所有的作业中心及其作业成本动因如表所示：作业名称作业成本动因作业名称作业成本动因采购作业订货次数电解辅助作业产量验收作业验货次数运输作业运输距离配送铝粉作业配送吨数配电作业用电量阳极组装作业组装次数供水作业用水立方电解作业产量机器维修人工工时换极作业换极次数生产协调作业协调次数出铝作业出铝次数铸造作业机器工时烟气净化作业产量（二）电解铝企业作业成本核算要达到电解铝企业作业成本控制的目的，必须先计算出成本对象所消耗每项作业的成本，这就要涉及到作业成本的核算，它是作业成本控制的基础，必须加以详细地论述。作业成本核算是一个以作业为基础、通过对作业及作业成本的确认、计量，并最终计算出成本对象成本的信息系统。本部分主要探讨了作业成本核算的基本原理和作业成本核算的程序。对于电解铝企业实际的作业成本核算内容，将放在案例分析结合具体的电解铝企业进行详细地讲述。一）作业成本核算的基本原理52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用作业成本法的基本思想是：作业消耗资源，成本对象消耗作业，即作业导致了人或物的资源耗费，作业的实施导致成本对象的产出，也就是资源耗费先转换为作业成本，作业成本再转换为成本对象成本。作业成本法的基本原理是：根据成本发生的因果关系，将资源耗费分配至成本对象（或其他成本计算对象）上。为此，可大致将成本分为以下几种类型：1、直接成本直接成本是指由生产某种产品所引起的、能容易和准确地归属于某种成本计算对象的成本。直接材料是典型的直接成本，直接人工成本也属于这类成本。为了保证成本计算结果的准确性，直接成本应直接追溯到成本计算对象。2、可追溯至作业成本许多成本虽然不能直接追溯到某种产品，但是却可以追溯到有关作业，由此得到作业成本。作业成本计算法认为，由于作业消耗了资源，成本计算对象消耗了作业，因此资源应该通过资源动因分配给作业形成作业成本，而作业成本应通过作业动因分配给成本计算对象。这里，作业动因是成本计算对象消耗作业的量化基准，资源动因是作业消耗资源的量化基准。作业成本核算涉及两阶段的制造费用分配过程：第一阶段，依据资源动因将资源耗费分配到作业中心，形成作业成本；第二阶段，通过作业动因把作业成本库中归集的成本分配到成本计算对象中去。3、不可追溯成本与成本计算对象之间无因果联系，既不能直接追溯到某种产品，也不能追溯到某种作业的成本，通常称为不可追溯成本。该类成本比例通常很小，一般采用分摊法计入成本计算对象。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用可见，在作业成本法下，将成本分配至各成本计算对象的方法有三种：直接追溯法、分摊法和动因追溯法。直接追溯法是指将与某一成本对象相关联的成本直接分配计入该成本计算对象的方法，一般计算结果准确。分摊法主要取决于假定的关系和分配成本的便利程度。分摊法本质上是一种较武断的分配方法，应该尽量避免。动因追溯法指使用动因将成本分配至各成本计算对象的方法。动因追溯法指使用动因将成本分配至各成本计算对象的方法。动因追溯法依赖于形成因素即动因来分配成本。具体而言，先采用直接追溯和资源动因将成本追溯至各作业，然后再根据作业动因将成本分配至成本对象。动因追溯法以因果关系为基础，其准确性较高。归纳起来，下图更直观地反映了作业成本法的基本原理。直接成本作业成本直接追溯法资源成本因果追溯法分摊法成本对象成本不可追溯成本作业动因作业成本法基本原理二）作业成本核算的程序52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用作业成本计算的程序（或步骤），从不同角度看有着不同的解释。从广义看，作业成本法不仅是对过去的成本进行计算与分析，而且要对未来的成本进行计划。因此，作业成本计算的基本步骤的内容较多。从狭义看，作业成本计算法主要是指事后计算作业成本。根据作业成本核算的基本思想，总结出作业成本核算系统流程如下图所示：作业成本资源、作业资源动因率作业数据资源数据资源动因量作业动因量成本对象总成本制造费用直接人工直接材料作业动因率成本对象数据1、直接成本的归集直接成本包括直接材料、直接人工成本及其他直接费用，其计算方法与传统的成本计算方法一样。材料费用的归集和分配，要求处理两个问题：一是确定本期材料费用总数是多少？二是确定这些费用由哪些对象来负担？本期材料费用的总额，可根据本期领用材料凭证汇总求得。由于材料费用在生产耗费总数中占的比例较大，经的节约和浪费，以及计算的正确与否，对于产品成本的高低和成本的正确性有很大影响。因此，对于材料费用总数不仅仅是根据领料凭证加总求得，而且要对于材料费用发生的各个环节严格控制，防止浪费和差错。为了加强控制、促进节约、保证费用收集的正确性，材料从采购到收发结存、从数量到价格等各个方面，都必须按成本核算的原则和要求，认真对待。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用在进行直接工资费用的归集时，要区别直接工资费用和间接工资费用的界限，直接工资费用是直接用于产品生产而发生的工资费用。计时工资形式下的直接工资费用分配、可采用如下公式计算：直接工资费用分配率=本期发生的直接工资费用/各产品耗用的实际（或定额）工时数。成本对象负担的直接工资费用=直接工资费用分配率×成本对象耗用的实际（或定额）工时数。在计件工资形式下，可根据产量和工时记录中登记的计件工资，分产品进行汇总，即可计算出每种产吕应负担的计件工资，而不需要另外进行分配。2、成本库费用的归集在确定了企业的作业划分之后，就需要以这些作业为对象，根据作业消耗资源的情况，归集各作业发生的各种费用，并把每个作业发生的费用集合分别列作一个成本库。一般制造费用的明细项目包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、租赁费、取暖费、机物料消耗、保险费、低值易耗品摊销、劳动保护费、检验费、差旅费、会议费、运输费、仓库经费等。在进行成本库费用的归集时可把这些项目根据实际情况或某种分配各成本库之间进行分配。有些项目可更换原始资料的统计方式，以作业为单位，直接记录各成本库所发生的某些费用项目的数据。这样既省去了费用分配的麻烦，又提高了费用收集数据的正确度。成本库费用的归集可采用下表的格式进行。表2.1中的数据Xi代表第i项费用项目，数据Xij代表第i成本库消耗第j项费用项目的量，表的最后一行即为各成本库的费用总额。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用库1库2……库n合计工资X11X12……X1nX1折旧费X21X22……X2nX2运输费X31X32……X3nX3修理费X41X42……X4nX4………………………………合计作业成本法可大大提高制造费用分配所正确度，但并不是可以完全准确地分配制造费用。制造费用小的某些项目无法在各成本库中进行分配，对于这类项目可归集在一起，单设为其他成本库。其他成本库的费用占全部制造费用的比例大小可在一定程度上反映作业成本核算系统的正确度，其他成本库的费用占全部制造费用的比例越小，说明制造费用的可归属性越强，从而制造费用的分配越切合实际。3、成本动因量的确定成本动因引起成本发生的因素。为各作业成本库确定合适的作业成本动因，是作业成本法成本库费用分配的关键。在确定了成本动因之后，需要建立起收集有关成本动因数据的信息系统。成本动因数据的收集很重要，它是正确分配成本库费用的基础。各作业点都需要有负责原始成本动因数据的统计人员。成本动因量的统计可采用表3.1下格式。表中最后一行数据Dj表示各成本库的成本动因总量，成本对象目中的第i行数据Dij表示成本对象i消耗成本库j的成本动因量。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用作业成本库库1库2……成本对象成本对象1D11D12……D1n成本对象2D21D22……D2n…………………………成本对象mDm1Dm2……Dmn合计D1D2……Dn4、作业成本动因率的计算作业成本动因率是指每单位作业成本动因所引起的制造费用的数量，作业成本动因率的计算可用下式表示：作业成本动因率=作业成本库费用/作业成本库成本动因总量。5、作业成本库费用的分配有了作业成本动因率之后，即可根据各成本对象消耗各作业成本库的成本动因的数量，进行作业成本库费用的分配。每种成本对象从各作业成本库分配所得的费用之和，即为每种成本对象的制造费用分配额。6、成本对象总成本生产成本对象所发生的直接成本与制造费用之和，即为成本对象的总成本，它包括成本对象的总成本、成本对象的直接材料成本、成本对象的直接人工成本、成本对象的制造费用等。（三）电解铝企业作业成本目标和差异分析作业分析与作业成本计算所提供的财务与非财务信息，对于加强企业的生产经营管理，具有广泛的用途和极为重要的价值，是企业有效地进行成本控制和科学地进行决策的重要信息来源。一）作业成本控制的基本内容52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用从控制的步骤上看，作业成本控制与传统的成本控制不应该有很大差别。也就是说，作业成本的控制亦可以分为事前、事中、事后三个方面：事前，制定成本控制的目标，编制作业成本的预算，以偢为成本控制的标准和分析差异的住所事中，认真监督各项目标的执行情况，及时揭示成本差异，进行信息的反馈，以便排队不利影响，保证成本控制目标的实现；事后，将实际执行情况与成本控制目标进行对比，全面分析差异，并落实责任。二者的差别主要体现在成本控制各环节的内容上。这些差别，亦即作业成本控制的基本内容主要包括以下几个方面：1、作业成本的事前控制——作业成本控制目标的制定作业成本控制目标的制定是建立在对企业整个生产经营过程进行全面作业分析的基础上的。通过全面作业分析，可以了解企业的生产经营都要哪些方面的作业各项作业都需要哪些方面的资源。在此基础上，根据企业的生产经营的总体目标和全面作业分析的结果，为各项作业合理地配备人员、物资等资源条件；相应地规定各项作业应完成的作业量和应耗用的成本数额，并按作业动因将成本分解为固定部分和变动部分；据此编制作业成本预算，以作为作业成本控制的依据。作业成本控制的直接对象是各项作业。因此，就间接成本来说，成本目标的直接对象首先是各项作业，因而制定成本目标不是要为各项费用制定分配标准，而是要根据作业分析结果为各项作业制定消耗标准，包括产品消耗作业的标准和作业消耗费用的标准。2、作业成本的事中控制52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用作业成本的事中控制，就是要严格地按作业成本预算和消费标准，对各项作业活动及其资源的耗费进行认真的监督和审核，把可能发生的浪费标准，对各项作业活动及其资源的耗费进行认真的监督和审核，把可能发生的浪费、损失消灭在萌芽状态，并及时地对本计算所提供的各种信息进行分析研究，随时进行信息反馈，以便有关方面采取措施，消除作业活动中的不利因素，从而纠正费用的不利偏差。作业成本的事中控制，不仅要从费用金额的角度来加以控制，更重要的是要从引起成本的原因——作业的角度来加以控制。例如，对产品所耗材料费用，不公文要控制其耗用的数量及其等级，而且要对可能引起材料费用的一系列作业如材料采购、材料整理入库、材料搬运、用料、下料回收等各个方面的作业及其成本耗费加以控制。因此，引入作业观念的成本事中控制，无论从控制标准、控制手段还是控制有效性上看都优于传统的成本控制。3、作业成本的事后控制——作业成本差异的全面分析作业成本的事后分析主要是对实际发生的各项作业成与与预先制定的成本标准进行对比分析，计算出各类差异，并在此基础上全面分析差异形成的原因，落实责任，为成本责任的考核和新标准、新措施的制订提供依据。一般来说，成本的事中控制缺乏综合性和全面性，尤其是对一些影响因素较多的事项很难一下揭示其深层次的原因，这些都有赖于事后控制的全面差异分析来完成。因此，作业成本的事后分析是事中控制的继续，同时也是新标准、新措施制定的基础。二）作业目标成本的制定1、确定产品的目标成本目标成本的确定是企业实行成本控制的关键。确定目标成本，必须符合以下基本原则：52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用（1）科学性原则。目标成本不能主观臆断，必须是在搜集和整理大量资料的基础上，采取科学的方法计算出来的；（2）可行性原则。目标成本确定之后，必须保证能够实现；（3）激励性原则。目标成本要有激发职工积极性的功能，使每个职工都能尽最大的努力做好自己的本职工作；（4）可衡量性原则。目标成三必须具有尺度性，以便能作为检查和评价实际成本水平偏离程度的尺度和考核产品成本的标准；（5）适时性原则。目标成本一般是企业在全面分析当时客观环境的基础上制定出来的。由于大量不确定性因素的存在，企业经营的内外环境会不断发生变化，这就要求企业根据客观环境的变化及时调整不切实际的目标成本。产品的目标成本等于市场确定的价格减去目标利润。在充分竞争的市场环境下，由于竞争的存在，企业产品的价格和利润不是由企业的管理者自己决定的，而是由外部竞争条件来预先决定的，企业只能是价格的接受者，而不是决定者；利润是指同类生产中最强的竞争者所获得的利润。因此，产品目标成本确定步骤为：（1）确定竞争对手在建立具有竞争性的目标成本时，首先要确定竞争对手，要尽量分析几个竞争对手，并且至少考虑两类竞争对手：现有竞争对手，潜在竞争对手。现在竞争对手为了保持竞争力，必须在某些方面做得很出色；而且对于潜在竞争对手来说，为了变得有竞争力，在某些方面必须做得更出色与众不同，以便把自己的产品与其它企业的产品区别出来。（2）分析竞争对手一旦确定了要分析的竞争对手，就要研究每一个竞争对手的成本结构和作业流程，分析他们的管理思想和管理哲学，研究他们所用的生产技术等。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用（3）收集财务和成本信息信息搜集应该在管理部门的领导下，有财务部门、营销部门、生产部门、高级管理层以及工程领域的其它部门相互协调来完成。信息搜集渠道：可以使用分开信息，例如企业的年度财务报表，从报表中注意分析已售商品的成本数据；可以查阅商业数据库及政府文件；可以阅读贸易杂志及其它工业发行物，如工业标准和工业统计资料；可以参加与工业相关的研讨会、实验班和年会来弄清竞争对手所从事的活动。（4）处理信息正确掌握竞争对手的产品成本在很大程度上依赖于信息收集过程的成功与否，但在更大程度上依赖于信息的处理过程。从财务报表中获悉的成本数据是受成本会计系统的影响，因为在公开的财务报表中，已售商品的成本只是一个总数，并不分解到各种产品。因此要运用统计分析方法分离出成本数据中的相关部分。另外，收集到的许多资料只是代表过去，并不能说明目前和将来，因而要运用这些信息预测竞争对手目前及将来的成本发展趋势。（5）计算目标成本在资料收集充分并经过检验、修正和更新之后，就可以计算竞争对手的成本，然后依据竞争对手成本的改善值及企业所拥有的价值优势进行调整，从而确定最终的竞争性目标成本。公式如下：价格-目标利润=目标成本。目标成本-竞争对手成本改善值+企业价值优势竞争性目标成本。没有52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用比较就没有进步。在竞争激烈的市场经济中，企业想要成功，就必须把成本、客户及竞争三者同时考虑。而关注竞争问题的最好的方法就是进行竞争性目标成本核算，这是现代企业成本控制系统中不可缺少的一部分。2、产品目标成本的分解在确定了产品的竞争性目标成本之后，企业应把这个目标成本分解为直接材料、直接人工和制造费用的目标成本，制造费用的目标成本又分解为各作业中心成本库的目标成本。在作业成本控制系统中，责任中心的划分，不再以部门、车间、班组进行，而是以作业中心为基准进行划分的。以作业中心为基准落实目标成本，有利于把目标成本落实到实处，进行全员、全方位、全过程的成本控制与管理。制造费用产品目标成本直接人工直接材料作业1作业2作业n………3、作业中心目标成本的制定各个作业中心目标成本的制定步骤为：（1）单位产品的标准成本是根据市场确定的产品的目标成本。（2）产品的标准价格是根据市场确定的产品的价格。（3）实际产量的标准成本等于实际产品产量乘以单位产品标准成本，计算公式为：标准成本=实际产量×单位产品标准成本。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用（4）单位产品直接材料耗费标准是由市场确定产品目标成本分解得到的直接材料的目标成本。（5）直接材料的标准用量等于单位产品耗费的材料标准乘以实际产量。（6）直接人工的标准成本是由市场确定的产品目标成本分解得到的直接人工的目标成本。（7）标准工资率是企业管理层根据企业具体情况确定的。（8）直接人工的标准工时等于直接人工的标准成本除以标准工资率。（9）制造费用标准：是由市场确定的产品目标成本分解得到的制造费用的目标成本。（10）作业标准成本，根据制造费用的目标成本进一步分解到各作业中得到的。成本库费用构成。可划分为两部分：一部分费用是不随成本动因量的增减而变动的，如工资和折旧等等，这部分费用称为成本库费用的固定总分；另一部分费用是随着成本动因量的增减而变动的，如动力燃料等，这部分费用称为成本库费用的变动部分。因此，成本库的费用分为固定部分和变动部分。因此，作业目标成本分解为固定目标成本和变动目标成本两部分。标准成本动因率，根据以往月份各成本库的变动成本动因率情况制定各作业中心的标准变动成本动因率。标准成本动因量等于变动标准成本除以标准变动成本动因率。三）作业成本差异计算与分析52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用以作业成本计算为基础的成本差异的计算分析，可以分为直接成本的差异分析和作业成本的差异分析两个方面。由于直接成本的发生与产品产出量直接相关，故直接成本的差异分析是以一定产品产量为基础的；而作业成本可分为变动部分和固定部分，它的发生不仅与产出量相关，而且与作业量有着密切的关系，因此，作业成本差异的分析基础既与产出量相关，又与作业量相关，这是作业成本差异分析与直接成本差异分析的不同点。1、直接材料成本差异的计算与分析(1)直接材料成本差异，是指一定产品产量的直接材料实际与直接材料标准成本之间的差异。其计算公式为：直接材料成本差异=实际价格×实际用量-标准价格×标准用量=直接材料实际成本-直接材料标准成本。直接材料成本差异，是由直接材料价格差异和直接材料用量差异两部分组成的，即直接材料成本差异可以用下列公式表示：直接材料成本差异=直接材料价格差异+直接材料用量差异。（2）直接材料价格差异，是指由于直接材料实际价格脱离标准价格而形成的材料成本差异。其计算公式为：直接材料价格差异=实际价格×实际用量-标准×价格标准用量=（实际用量-标准用量）×标准价格2、直接人工成本差异的计算与分析（1）直接人工成本差异，是指一定产品产量的直接人工实际成本与直接人工标准成本之间的差额。它的计算公式为：直接人工成本差异=实际工资率×实际工时-标准工资率×标准工时=实际工资-标准工资。其中，“实际工资率”和“标准工时”分别按以下公式计算求得：标准工时=单位产品工时耗用标准×实际产量直接人工成本差异，是由直接人工工资率差异和直接人工效率差异两部分构成，即可用下列公式表示：直接人工成本差异=直接人工工资差异+直接人工效率差异。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用（2）直接人工工资率差异，是指由于直接人工的实际工资率脱离标准工资率而形成的人工成本差异。其计算公式为：直接人工工资率差异=实际工资率×实际工时-标准工资率×实际工时=（实际工资率-标准工资率）×实际工时。（3）直接人工效率差异，是指由于直接人工实际工作时数脱离标准工作时数而形成的人工成本差异。其计算公式为：直接人工效率差异=标准工资率×实际工时-标准工资率×标准工时=（实际工时-标准工时）×标准工资率。3、制造费用差异计算与分析（1）制造费用差异计算制造费用差异，是指产品的实际制造费用与标准费用之间的差额。其计算公式为：制造费用差异值=实际制造费用值-标准制造费用值。制造费用差异率=（实际制造费用值-标准制造费用值）/制造费用实际值=制造费用差异值/制造费用实际值。（2）制造费用差异分析①作业成本库制造费用差异分析。成本库的制造费用包括固定制造费用和变动制造费用。成本库的制造费用差异包括成本库的固定制造费用差异和成本库的变动制造费用差异。一般来说，各成本库的固定制造费用部分基本不变，因而，固定制造费用差异也很小。因此，成本库的制造费用差异主要来自于变动制造费用差异。成本库费用差异=实际成本动因率×实际成本动因量-标准成本动因率×标准成本动因量。②产品作业成本差异分析。产品制造费用的差异由产品消耗各成本库的制造费用差异之和构成。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用（四）作业中心的业绩考核一般计作业中心是成本责任中心。作业业绩评价的对象是作业中心，实际上是对成本责任中心成本控制业绩的考核评价，作业中心的业绩考核是通过一定期间实际发生的可控作业成本，与作业中心相应的目标成本相对比，进行差异计算和原因剖析，并编制作业业绩报告来实现。1、责任成本、作业成本与可控成本作业中心即责任中心，作业成本是以作业中心为对象汇集的成本。责任成本是以具体的责任单位为对象，以其承担的责任为范围所归集的成本，即特定成本责任中心的全部可控制成本。作业成本与责任成本既有一致性又有差异性。责任成本是作业成本，二者在收集对象及计算口径上是一致的。责任成本必须是责任中心的可控成本，通常应具备能控制并调节它的耗费。对一个作业中心来说，其成本控制业绩的好坏，应以其可控成本作为评价和考核的主要依据。作业成本与责任成本的差异主要在于作业成本不一定是责任成本。例如，由于原材料质量问题造成的废品损失是加工中心的作业成本，但不是该中心的责任成本。2、对成本控制责任中心的考核措施（1）以作业中心为单位各作业中心要明确自己所承担的目标成本，并且能将目标成本进一步细分下去直至各个班组、个人，使其清楚成本费用名称、预算金额以及具体责任人等。（2）强调目标成本的严肃性52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用各层次责任主体目标成本的调整变动必须经上一层次领导批准，不得擅自随意增减更改。当某一层次需要计划外追加费用时，应事先提出书面报告，并按照责任层次逐级上报审批。经批准后，方可列入目标成本的额外追加项目。（3）明确奖惩标准为了确保各层次责任主体目标成本的达成，在目标成本分解时，应当结合各层次责任主体的责任目标，明确达到预算目标的具体要求、奖惩标准。各责任主体应当与上一级签定经济责任书，并提出完成责任成本的具体保障措施。（4）建立健全责任会计制度建立健全责任会计制度，规范日常核算程序，是保证成本控制责任制有效实施的必要措施。要做到核算内容明确、核算程序标准、核算的基础工作扎实、核算的标准具体而严格。（5）硬考核硬兑现要坚持日常考核和阶段性考核相结合的原则，对各个责任主体的目标成本执行情况进行严格、及时的考核，起到有效的激励怀约束作用。在实际操作中，可进一步细化和规范。一是将操作层员工的月度工资和年终奖分别以一定比例与目标成本完成情况挂钩fg是将经营管理人员的年薪与目标成本的完成情况挂钩；三是将各层次责任主体第一责任者的提升、聘用与目标成本的完成情况挂钩；四是将对一个单位的综合评比与目标成本的完成情况挂钩，实行目标成本否决制，进一步提高全体员工对目标成本的关心度。3、作业中心业绩报告52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用每个计划期结束后，要定期编制业绩考核报告，对各作业中心的成本控制情况进行全面的分析、评价，并按成果的好坏进行奖惩。业绩报告是对各作业中心过去一段期间成本控制情况的系统概括和总结。根据业绩报告，可以进一步对成本差异形成的原因和责任进行具体分析、充分发挥成本信息的作用，有助于管理当局对成本实施有效的控制和调节，促使各作业中心根据各自的特点，实现企业总体成本目标。同时有利于企业内部各作业中心之间的相互协调和有效地开发有关部门的活动潜力，最大限度地降低成本和提高经济效益。业绩报告分三栏列示：实际作业成本，目标作业成本，两者之间的差异。业绩报告的内容可控和不可控两部分。在管理的不同层次上，业绩报告的可控、不可控及其详细程度是不一样的。基层作业或作业中心的报告，可控部分应较详细，例如作业变动成本可以进一步分解为耗费差异和效率差异，并进一步追溯到各资源费用项目上。高层业绩报告的可控部分、既包括基层各责任中心报上来的内容，又包括基层各可控高层可控制的内容。（五）作业成本控制在泰山铝业公司中的应用该公司的作业可归集为15个作业中心：采购作业、验收作业、配送铝粉作业、阳极组装作业、电解作业、换极作业、出铝作业、电解辅助作业、烟气净化作业、生产协调作业、运输作业、配电作业、供水作业、机器维修作业、铸造作业。其作业生产，以铝液为中间产品，最终产品铝锭等都是由铝液铸造而成的。1、资源消耗的确认以该公司某月成本为例，查阅该月的会计账目，确认资源消耗，进行汇总，产量2164吨，结果如下：（1）直接材料该公司的直接材料消耗主要包括氧化铝、氟化铝、冰晶石、阳极炭块、直流电等，直接材料消耗总费用:2866万元。（2）直接人工由于生产工人贯穿于各项作业，那么直接人工工资也可归集到各项作业来计算，即各项作业成本中也包括了生产工人的工资。（3）制造费用52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用该公司制造费用的项目和发生金额如表所示：序号资源名称费用（单位：万元）1工资及福利费101．05682厂房折旧费25.23853机器设备折旧费62.48384燃料动力费780.3565水电暖气费30.05126辅助材料消耗费37.66937劳保费7.03178修理费61.4291合计1105.31642、计算作业成本库的成本把制造费用归集到已确定的15个作业成本库中，按照作业消耗资源的原则，能直接归集到作业成本库中的费用直接归集，不能直接归集到作业成本库中的费用按照资源动因和资源动因量进行分配归集，结果如表所示：52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用制造费用核算表成本库制造费用工资福利厂房折旧机器设备折旧费燃料动力费水电暖气费辅助材料费劳保费修理费合计采购1.92460.5184--0.4894-0.1106-3.043验收1.63780.5328--0.7123-0.1207-3.0042配送铝粉6.64701.56364.710440.37022.1064-0.42883.048758.8751阳极组装16.86894.21899.4287115.98435.59864.54371.12036.0903158.8537电解10.13283.154711.7973194.98324.79646.49360.65949.1292241.9366换极6.54301.57742.403258.46492.30474.080.45023.040378.8637出铝8.43242.10825.890843.03522.8049-0.55696.030868.8592电解辅助3.36801.04981.1573-1.19895.60120.2149-12.5901烟气净化3.27421.05432.329821.47831.4937-0.22863.180633.0395生产协调1.64370.4980--0.3987-0.1024-2.6404运输5.0872-3.570458.48420.6943-0.33984.028972.2048配电4.38061.58923.528035.03022.5743-0.20968.150355.4622供水2.34831.06341.198317.50461.3846-0.24873.269627.0175机器维修3.4635-2.319238.04070.39969.43560.2289-53.8551铸造25.30486.309814.1504156.98028.09387.57601.654315.0304235.0715合计101.056825.238562.4838780.356030.051237.66937.031761.42911105.31643、计算作业成本动因率作业成本动因率分配率计算表作业名称成本动因作业成本库费用（万元）作业成本动因率成本动因分配率（元）采购订货次数3.04356086验收验收次数3.004256008.4配送铝粉配送数量（吨）58.87519226.563.81阳极组装组装次数158.85371800910.06电解铝液产量（吨）241.936621641118.01换极换极次数78.86371800438.13出铝出铝次数68.85921800382.55电解辅助铝液产量（吨）12.5901216458.18烟气净化铝液产量（吨）33.03952164152.68生产协调协调次数2.6404201320.2运输运输距离(公里)72.2048840085.96配电配电量（万度）55.46221559.84355.56供水用水量27.0175468005.77机器维修人工工时53.85514501196.78铸造机器工时235.07152400979.46合计1105.316452 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用4、分配各作业成本库成本到产品计算出各作业成本和成本动因率后，根据各成本对象及产品消耗作业成本动因量分配作业成本到各产品。铝液作业成本统计量如下：作业名称成本动因率（元）成本动因量作业成本（万元）采购608653.043验收6008.453.0042配送铝粉63.819226.558.8751阳极组装910.061800158.8537电解1118.012164241.9366换极438.13180078.8637出铝382.55180068.8592电解辅助58.18216412.5901烟气净化152.68216433.0395生产协调1320.292.6404运输85.96620072.2048配电355.56130055.4622供水5.773500027.0715机器维修1196.7824053.8551合计--808.6988铝锭作业成本统计量如下：作业名称成本动因率（元）成本动因量作业成本（万元）生产协调1320.250.6601运输85.9611009.4553配电355.561505.3334供水5.7750002.8865机器维修1196.7810011.9678铸造作业979.461200266.3144合计--296.61765、计算产品成本由于铝液既是产成品，又是铝锭半成品，因此首先计算铝液的成本，再计算其他产品的成本。52 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用铝液产品成本计算产品名称直接材料作业成本总成本产量单位成本铝液2866808.69883674.721641.698六、效果评估(一)传统成本法与作业成本法计算产品成本差异分析下面对作业成本核算体系下计算出的铝锭产品成本，见表如下:计算方法直接材料作业成本总成本产量（吨）单位成本作业成本计算2866296.61763013.8421641.461传统计算，铝锭产品成本为：（直接材料费+直接人工费+制造费用）/产量=1.835（万元/砘）。由此可见，运用传统成本核算方法高估了铝锭成本，究其原因主要是由于制造费用分配上，传统成本法是以产品产量为基准进行分配，而作业成本法以成本动因量为准进行分配，因此更加合理。（二）运用作业成本发现的问题及解决办法在作业成本分析过程中，针对找出的影响因素和重要程度，并考虑企业整体经济效益，制定出控制每个因素有效方法是解决问题的关键。运用作业成本法，发现原材料中作业电能消耗过多，砘铝综合电耗高，为此，通过节支降耗，采取降低电解车间阳极效应发生系数，缩短效应时间，尽量避免车间动力电无端浪费等措施，降低了吨铝综合电耗。吨铝综合电耗由由14861kw.h降到14310kw.h，电价按0.46元/kw.h计算，一月份生产铝锭4660多吨，可节支0.46×(14861-14310)×4660=1181123.6（元），创直接经济效益11852 企业管理现代化优秀成果电解铝作业成本控制的研究与应用多万元。52'