战略成本控制在我国企业集团的有效实施-毕业论文

'摘要全球性的竞争非常激烈，给现代企业集团的发展带来了全方位的挑战，使其在不断改进传统成本控制方法的同时，不断的在寻找新的适合企业集团内外部经济环境快速变化的成本控制方法。而战略成本控制作为提高竞争力的有力手段在现代企业集团中的地位越来越重要，这就要求我国企业集团必须根据外部环境及其变化趋势，结合自身资源条件，实施企业集团战略成本控，正确制定企业竞争战略，从而获得持续竞争优势。在此通过研究在企业集团这种形势下战略成本控制的相关理论和对战略成本控制的成本分析，探析战略成本控制在集团企业的实施路径和保障机制，保障企业集团战略成本控制的有效性。关键词：企业集团；战略；成本控制；保障22 AbstractTheintenseglobalcompetitiongivesrisetothechallengesfortheenterprises,thismakesenterprisesrespondwithnewerandbetterapproachestomanagingtheirorganizations.Andthestrategycostcontrolachievementenhancesthecompetitivepowerthepowerfulmethodtobegettingmoreandmoreimportantinthemoderngroupenterprise"sstatus，SotheenterprisesofChinamustsetdowncorrectlycompetitivestrategytogainsustainingcompetitiveadvantageonthebasisoftheenvironmenttheyfaceandinsideresource.Thisarticlestudiesrelatedtheoriesandcostanalysisofstrategycostcontrolinenterprisegroup,searchesanalyzesthecostcontrolinthegroupenterprise"simplementationwayandthesupportmechanismtoensurethestrategycostcontrolvalidityoftheenterprisegroupasawhole.Keywords：Enterprisegroup；Costcontrol；Strategy22 目录摘　　要IABSTRACTII1绪论51.1研究背景51.2研究目的与意义51.2.1研究目的51.2.2研究意义51.3国内外战略成本控制研究61.3.1国外研究动态61.3.2国内研究动态61.4研究内容与研究方法71.4.1研究内容71.4.2研究方法72企业集团战略成本控制的相关内容72.1企业集团理论72.2战略成本控制理论82.2.1成本控制82.2.2战略成本控制82.3战略成本控制的基本内容82.3.1战略成本控制的特点82.3.2战略成本控制的原则92.4企业集团战略成本控制目标93企业集团战略成本分析93.1战略定位分析93.2企业集团战略成本动因分析103.3价值链分析114企业集团实施战略成本控制的路径及保障机制124.1实施战略成本控制的路径124.1.1战略成本控制的实施思想124.1.2战略成本控制的实施步骤124.1.3战略成本控制的必要准备措施134.2企业集团实施战略成本控制保障机制1322 4.2.1企业集团在组织方面实施战略成本控制保障机制134.2.2企业集团在资源方面实施战略成本控制保障机制144.2.3企业集团在信息方面实施战略成本控制保障机制155我国企业集团战略成本控制的思考165.1我国企业集团战略成本控制现状165.1.1我国企业集团形成的特殊性165.1.2我国企业集团战略成本控制现状165.2我国企业集团战略成本控制的一些思考175.2.1我国企业集团关于外部环境战略成本控制的思考175.2.2我国企业集团关于内部环境战略成本控制的思考18结论20参考文献20致谢2222 1绪论1.1研究背景随着经济全球化进程的加快，企业国际化趋势日益明显。集团企业竞争力的强弱很大部分取决于对成本的控制上，传统的成本控制已经不能适应激烈的市场竞争的需要。与此同时，战略成本控制作为一种全新的，具有全面性与前瞻性的现代化的成本控制方法倍受发达国家管理界、企业界的高度重视，在现代企业的作用越来越大，是现代企业发展步入良性循环的关键之一。集团企业要想在成本的竞争中取得胜利，必须把成本的控制上升到战略性的高度，将短期局部的上升为长期全局性的控制，以适应市场竞争的要求，这就要求集团企业实施战略成本控制。1.2研究目的与意义1.2.1研究目的研究企业集团战略成本管理的目的就是配合企业集团取得竞争优势和建立成本持续降低的环境，增加企业的利润。本文是通过对战略成本控制进行分析来研究企业集团战略成本控制实施路径和保障机制。重点研究了战略成本控制分析的战略定位分析、成本动因分析和价值链分析，使企业集团的战略成本控制更具战略性、合理性、和可操作性，最终达到企业价值最大化的目的，符合企业动态的、长远的发展目标。1.2.2研究意义本文的研究意义主要有以下几点:（l）极大地促进成本控制模式在理论上创新和发展。管理科学理论的形成和发展来源于实践，并应用于实践，并在实践中不断完善和发展。(2)有利于提高企业集团的综合成本管理水平。关注成本，实行现代成本管理方法是企业加强成本管理，提高企业的整体管理水平，全面提高企业市场竞争能力，参与国际竞争的基础。(3)与企业的中长期战略相结合，以企业战略目标为导向，确保企业战略的实现和核心竞争力的提高，从而发挥成本控制的战略性作用。22 1.3国内外战略成本控制研究1.3.1国外研究动态战略成本控制的思想起源于20世纪50年代。70年代，日本丰田汽车公司创建了适时生产系统。而一套相对完整的战略成本控制理论则形成于80年代，由英国学者西蒙提出，他当时仅仅作了一些理论性的探讨，美国管理会计学者约翰·桑科等人接受西蒙提出的观点，并发展了这一观点，于1993年出版了《战略成本管理》一书，使战略成本控制管理的理论方法更加具体化。1998年，英国教授罗宾·库拍也提出了以作业成本制为核心的战略成本控制管理体系，在美国管理会计杂志上发表一年的连载，详细地介绍了其倡导的浅略成本控制管理。进入二十世纪九十年代，日本成本管理的理论界和企业界也开始加强战略成本管理方面的研究，提出了具有代表意义的战略成本控制模式—成本企划。(美)迈克尔·波特(MichaelE.Porter)在竞争战略（2005）中也论述了战略的重要性，在马斯琴,李娜基于价值链的战略成本控制（2011）中也着重介绍战略成本控制的价值链分析。总的来看，战略成本控制的研究成果主要表现为通过对成本控制管理视野和方法的拓宽来提供对战略决策有用的成本信息。1.3.2国内研究动态夏宽云教授在2000年2月编著的《战略成本管理》一书中对采取桑克模式对战略定位、价值链分析和战略成本动因作了详细阐述。他参考了大量国内外文献，结合我国成本控制管理实际，提出以战略成本改革我国现有成本控制体制的大胆设想。这对成本控制管理的创新是一项有价值的贡献。陈胜群教授在其所著的《企业成本管理战略》(2001年1月出)中以经营战略的基本理论为起始点，站在多层次的战略角度，主要内容包括:从战略目标的定位、实施战略的对象和构成战略的手段这三个方面作详细的研究，进而确立了经营战术成木元和经营战略成本元的相关理论，全面探讨了基于“作业基准成本体系”22 的成本管理战略;并围绕日本成本管理的代表模式一成本企画展开，尝试从经营战略的视角对成本策划模式进行系统分析。陈柯在《企业战略成本管理研究》(中国财政经济出版社，2001年出版)中从预测、决策、计划、控制、考核与评价等环节入手，对战略成本管理程序和方法进行深入研究，并提出如何运用战略成本管理理论提升国有企业成本竞争力的建议。另外国内对成本控制的研究也表现在一些研究文献中，如西南财经大学现代会计研究所的《战略成本管理的新视点》(四川会计，1999年)，朱云的《作业成本法在香港的应用调查分析》(会计研究2000年第五期)等。其中西南财经大学现代会计武汉科技大学硕士学位论文研究所的《战略成本管理的新视点》运用孙子兵法原理对战略成本管理模式进行初步的构建，最具创新性。从国内外有关成本研究的概述中我们可以看到，研究内容大多是方法性介绍和先进管理方法的应用分析。在《集团公司战略成本动因控制风险分析及其防范》（对外经贸，2012)中叙述了对集团战略成本控制的成本动因的分析等；在《集团企业成本控制的战略成本控制路径》（改革与开放.2010）介绍了集团企业战略成本控制的路径等。而以企业集团作为研究对象，从战略的角度选取对集团公司进行成本控制研究的整体介绍却很少，针对研究中的这一不足，我将论文研究定位于企业集团战略成本控制的研究，论文的研究参考了上述文献中的某些观点和方法，希望能对实际操作有所借鉴。1.4研究内容与研究方法1.4.1研究内容本文主要是通过介绍战略成本控制的内容、特点、原则，并进行了战略成本控制分析，研究了企业集团战略成本控制实施路径和保障机制。重点分析了战略成本控制分析的战略定位分析、成本动因分析和价值链分析，使企业集团的战略成本控制更具战略性、合理性、和可操作性，最终达到企业价值最大化的目的。1.4.2研究方法本文运用战略分析工具进行战略成本分析并阐述了战略成本控制路径和保障机制，最后对我国企业集团的战略成本控制进行了一些思考。采用研究方法主要是：(1)以规范研究为主，运用逻辑推理，以战略管理理论、成本控制理论为基础，研究企业集团战略成本控制。(2)运用理论分析的方法，分析了我国企业集团战略成本控制的缺陷。(3)采用综合分析的方法对影响战略成本的主要因素进行分析。2企业集团战略成本控制的相关内容2.1企业集团理论22 企业集团是由多个法人组成的经济联合体，至少有两个以上的独立法人企业联合而成，本身不具有法人地位。各企业集团在法律地位上是平等的。它存在多层次的组织关系。企业集团至少以一个企业为核心组建。可以通过横向联合，也可以纵向发展，也可以多元化联合，是以资本为纽带的企业联合是企业集团的基础结构。企业集团联合包括以资本、技术、契约、伙伴关系等为纽带，但只有股份制才能把各成员单位的资本联结起来，没有股份制就没有资本联结，也就没有真正意义上的企业集团。企业集团的形成是经济发展的必然产物，是为了适应一定的经济环境和实现一定的战略目标而产生的。所以企业集团是一个或者多个企业为核心，联合一个或一个以上的具有独立法人地位的企业，为了实现一定的战略目标，以资本纽带为基础结构而连接成的经济联合体。2.2战略成本控制理论2.2.1成本控制成本控制，就是指针对产品全生命周期业务的过程，以成本节省和成本避免为原则，以实现最佳财务目标，提高资本增值效益为目的，运用现代信息科学的基本原理，综合工程方法、组织措施和会计计量的多样化手段，对生产经营过程中的资本耗费过程进行规划、调节，促使成本按预期方向发展的过程，并对资本运动及其结果进行全员、全过程、全方位的控制。2.2.2战略成本控制战略成本控制就是在企业选择与确定竞争战略过程中，利用成本资料、方法、技术从战略角度来分析、选择、优化企业战略的过程，并且从成本方面确保企业战略的实现。它是以企业集团成本控制战略为轴心展开的．是企业集团战略管理中的成本侧面[1]。因此可以从两方面理解：一方面是利用成本资料开发和辨识将产生持续的竞争优势的更高一级的战略；另一方面是实施成本控制的战略，是对成本控制方法与措施的构造与选择。它是为了提高成本控制的有效性而对成本控制方法、措施、制度等所进行的构造与选择。另外，成本控制制度的设计与选择、将成本控制的思想、观念、措施融入到企业经营活动中去的方式方法等，也具有明显的对成本控制方法与措施的战略选择。2.3企业集团战略成本控制的基本内容2.3.1企业集团战略成本控制的内容企业集团应确立“大成本”观，不断搜寻成本源、成本故障和比较成本并加强控制。企业大成本的实质既是指商品生产过程中或企业提供劳务过程中所耗费的生产成本，也是指从建造生产商品的设施投入到商品销售的资金回笼企业所发生的一切耗费及在资金调度、税收筹划等经济行为过程中所发生的机会成本和22 比较成本。根据企业集团成本控制的需要，可将“大成本”内容如下划分：（1）生产成本控制。生产成本具有的依附性和集团具有的不可控性使该项成本控制由集团下属企业完成。生产成本控制应遵循目标责任制与利润中心自主决策及集团考核的原则，企业集团只抓目标成本的制定与考核工作。目标成本考核应尊重事实，严格执行，及时纠偏。（2）工程成本控制。主要指集团企业内大型设备的购置成本控制、集团内部营业租赁公司租赁成本控制、新上项目建设成本控制、新产品开发成本控制及老产品改造、厂房改扩建成本的控制。工程成本控制是事前控制。（3）对发生额价值较大的进行重点控制。集团下属企业上项目应先提出可行性研究报告，由企业集团根据总体规划统筹安排，适时审批。（4）资金成本控制。企业取得和使用资金而支付的各种费用，包括资金占用费、资金筹集费及资金调度节支比较成本，由企业集团统一管理。首先集团货币资金统一集中开户，按现金支出计划统筹拨款；其次对资金使用实行成本管理，按市场利率计息。（5）税收成本控制。税收的计算和缴纳原则上由企业集团统一进行管理，但由于税费实行就地纳税以及集团下属企业有可能跨地区经营，给税收成本控制带来一定困难，集团应尽力争取对未跨省界或地区界限的企业实行集中控制或分片集中。（6）资本营运成本控制。资本营运是通过资本流动、组合、优化配置来提高资本使用效益的。企业集团资本营运主要包括企业的收购与兼并、企业重组等选择。由于资本营运操作的复杂性，企业集团应建立专门的机构和组织，负责资本经营的日常决策与管理，或针对某项具体资本运作方式，成立临时组织进行操作[2]。战略成本管理是为战略管理服务的、面向未来的成本管理。企业未来竞争环境具有很大的不确定性，目前，对战略成本管理的实施给企业带来的风险还缺少研究，今后对这方面的研究会成为一个重点。随着经济的快速发展，环境问题越来越被企业所重视，企业集团在追求利润的同时，企业集团应对利用自然资源造成的环境影响应予以补偿。2.3.2战略成本控制的特点22 战略成本控制的特点表现为：(1)长期性。集团企业的战略实施和成本控制过程都是长期性的，所以企业集团战略成本控制贯穿于整个经营活动的全过程，目标是使集团企业能够长期保持持久的竞争优势，因此战略成本控制也必然是长期。(2)全局性。它是站在战略的高度，以企业集团为对象从全局出发，综合分析企业的内、外部环境，把成本控制延伸到价值链的各个环节。(3)竞争性。战略成本控制是把企业战略和成本控制结合起来，寻求在整体上增强竞争力，获得长久的竞争优势，因此具有竞争性的特点。(4)时效性。企业集团所处的内外环境不断变化，战略成本控制要能够根据形势的变化而适时作出战略调整，保证企业集团的战略成本控制与环境变化保持一致性以适应环境变化的需求[3]。2.3.2战略成本控制的原则战略成本控制的原则主要有：（1）以顾客为中心，战略成本控制是以为顾客创造令他们满意的价值为出发点和前提条件的。战略成本控制正是强调满足特定顾客的需求，以使顾客满意为目标。（2）全过程控制成本：成本控制应贯穿成本形成的全过程。战略成本控制强调要与市场联系紧密，充分利用市场资源，通过系统分析成本发生的全过程来实现企业集团的成本控制。（3）全方位控制成本：控制成本还一定要兼顾产品的不断创新，处理好集体利益、个人利益和国家利益的关系，以及当前利益和长远利益的关系并保证和提高产品的质量，以满足消费者日益增长的物质生活和文化生活的需要，决不能为片面追求眼前利益，采取不正当手段来达到降低成本的目的。（4）及时性：是指企业内部各成本责任中心的成本信息反馈必须及时。要求我们对成本控制过程中发现的问题要及时反馈，并要及时地采取措施加以控制，确保目标成本的实现。2.4企业集团战略成本控制目标企业集团成本控制目标可分为两个层面：一是企业为了实现成本控制战略目标而组建企业集团，降低成本的根本途径是适应环境的变化而改变成本发生的基础条件，成本控制的目标是通过改变影响成本发生的状态结构从而使成本不断优化，这实际上就是企业战略层面的成本控制。二是既定企业集团成本控制目标，在解决了结构性因素的条件下，成本的控制目标就是努力降低产品成本而降低产品成本必须与质量、数量、效益等一系列因素综合考虑，这也就是执行层面的成本控制。3企业集团战略成本分析3.1战略定位分析企业集团战略定位分析就是企业集团通过战略环境分析，确定应采取的战略，从而明确成本管理的方向，制定取得竞争优势的战略。常见的战略定位分析的方法有三种[4]：(1)“五种力量分析法”22 ，决定行业潜在盈利水平的主要环境因素有五种力量，即现有企业间的竞争、新进入者的障碍、购买者议价的力量、供应议价的力量、替代产品的威胁。五种力量分析模型旨在为战略管理提供影响行业吸引力的因素，帮助企业正确地进行市场环境分析，选择适合企业自身发展的战略。(2)“PEST法”，，PEST法能在企业集团对面对外部环境进行分析时提供细致的思路并进行细致的分析，这种方法与五种力量分析法相结合，可为企业战略定位提供有价值的决策依据。(3)“SWOT法”，是企业集团在对内外部关键因素分析的基础上所做进一步分析，从而明确企业自身所拥有的实力和弱点及现存的机会和威胁。企业集团可以根据自身特点，对自身进行战略定位。3.2企业集团战略成本动因分析美国学者罗曼诺指出：成本动因是表示某一特定作业和一系列作业之间的联系。从战略的角度看，影响企业成本发生的原因主要来自企业经济结构和企业执行作业程序，从而构成结构性成本动因、执行性成本动因[5]。结构性成本动因包括：(1)企业集团规模经济对成本的影响。集团规模的扩大提高了资源的利用效率，产生了新的生产方式并一定程度上会改变市场的供求关系，从而改变企业资源获得的成本。但是适度的集团组织规模一方面可以实现企业间的有效协调，降低纯粹市场交易成本，相对降低集团总部职能成本。另外，规模经济部分取决于管理活动的方式，对于规模敏感的活动，有意识地制定政策以加强规模经济。（2）整合程度：企业集团的整合分为纵向整合和横向整合。企业的纵向整合程度的提高可以节约交易费用，减少交易的风险成本，可使企业减少对供应商的依赖程度，减少供应环节的各种风险并建立自己的营销体系，可直接面对顾客，可使企业获得更多的附加值。它也可能带来消极的一面：需大量资金投入；与供应商、销售商的关系紧张；整合程度过高，企业组织机构庞大，组织弹性降低，丧失灵活性。企业通过评估整合的优缺点决定各价值活动的整合程度而达到满意的整合程度。（3）技术对成本的影响。在既定的集团组织中，现代技术地运用可以有效的降低成本；但由于现代产品的技术含量越来越高，不同技术的组合直接影响到产品生产的流程，影响到执行性成本动因的发生，因此产品未生产之前，企业集团要根据实际情况设定技术指标，或者根据自己的核心技术组建企业集团。（4）学习经验对成本的影响。通过学习使工人的劳动熟练程度提高、向外部专家的咨询学习不断改进生产技术水平和管理水平、通过市场信息反馈改善企业生产经营等这些都可以降低成本。在产品生产的初期随产量的增加学习效益明显，而在产品成熟期，学习效益不明显。另外，集团成员的学习，如22 在不同职能部门，不同地区、产业企业之间轮岗，可以提高整体集团企业的管理效率，节约管理成本。（5）地理位置。地理位置对成本的影响主要表现在原材料、能源和劳动力的供应、销售渠道的联系、信息的来源等方面，也影响企业基础设施、外部后勤和内部后勤等的成本，以及企业服务的成本；另外，也影响经济政策和企业运营管理成本，如税收，政府补贴等存在差异。在设置新或者整合的集团成员或者对企业进行重大项目建设时，要充分考虑到地理位置对成本的影响。执行性成本动因有：（1）员工凝聚力：只有员工的凝聚力提高了，才能将成本置于真正控制之中，才能实现战略成本管理目标。员工凝聚力对成本的影响归结为两个方面。一方面是显性的成本，如物资消耗高，设备利用率低，废品率高。另一方面是隐性的成本，如人员不团结，职工情绪低落，对企业漠不关心。（2）全面质量管理：全面质量管理是全过程、全方位、全员的质量管理控制活动，其中质量成本管理是它的研究重点，质量成本管理要保持适度的质量水平以寻求最低的质量成本。（3）生产能力利用率，由于企业固定成本的存在，在产销一致的前提下，生产能力利用率越高，单位产品成本越低，对于固定成本占总成本比重大的企业，生产能力利用程度对产品成本影响也就越大。（4）与供应商或销售商的联系。竞争优势经常来源于价值活动之间的联系，企业集团可以充分利用这些战略联系获取竞争优势，但随着协调复杂程度的提高，协调成本也会提高，这就要求集团公司在联系带来的成本降低与协调带来成本的提高之间做出抉择。但当价值链的某单元与另一价值链的某单元具有一定性质上的重合联系时，这种联系利用会产生双赢的结果，因而会加速总成本的降低。3.3价值链分析价值链分析，是指将从基本的原材料到最终用户之间的价值链分解为与战略相关的活动，以便理解成本的性质和差异产生的原因。要成功实施低成本战略必须借助于“价值链分析”这一战略性成本分析手段，即分析竞争优势的源泉[6]。价值链是指企业为客户创造有价值的产品和劳务的一连串相互联系的“价值活动”。价值链不是相互独立的价值活动的集合体，需要进行有效的协调。对价值链的分析重要的是要从价值活动的相互关系中分析各项活动对企业竞争优势的影响。价值链分析的任务就是要确定企业的价值链，明确各价值活动之间的联系，提高企业创造价值的效率，增加企业降低成本的可能性，为企业取得成本优势和竞争优势提供条件[7]22 。企业集团实施价值链分析大致应包括:（1）识别企业集团的价值链，找出最基本的价值链，然后分解为单独的作业，考虑作业所占成本的比重，以及竞争对手在进行该作业时的成本差异，区分增值与非增值作业，探索提高增值作业的效率，达到降低成本的目的。同时，企业应把握这些内部价值链之间的联系，采取协调和最优化两种策略来提高效率或降低成本。（2）分析导致各种价值活动的具体成本因带有针对性的采取控制措施；（3）了解竞争对手的价值链情况，确定企业自身具备的成本优势或劣势，通过对竞争对手情况的深入调查，分析研究，模拟测算，摸清竞争对手产品的成本水平、成本构成与成本项目支出情况，与本企业产品成本一一对比，找出差距，采取措施，根据企业确定的战略，确定自己的成本目标与定价策略同竞争对手的价值链相适应，以争取成本优势[8]。4企业集团实施战略成本控制的路径及保障机制4.1实施战略成本控制的路径4.1.1战略成本控制的实施思想实施战略成本控制，首先要树立正确的实施思想，只有正确的思想指导才能够采取正确的实施步骤和手段，实施战略成本控制应该树立以下思想：(1)控制源头，战略成本控制的出发点要以成本的源头为出发点，针对源头进行战略性控制，通过对成本源头的性质及相互关系的分析，改变成本发生的条件，加强控制。(2)与集团企业相匹配，战略成本控制本身就是就是企业战略与成本控制相结合的产物，要求战略成本不仅要与集团企业既定的战略相匹配，还要根据集团企业发展的不同阶段，适时的对成本控制的重点进行调整，以防出现与集团企业战略目标发生冲突的情况。(3)融入到集团企业经营业务中去：战略成本控制的具体措施最终会落实到集团企业所经营的业务上，其控制成果也将通过业务绩效反映出来。因此，要发挥战略成本控制的作用，必须将战略成本的战略目标、具体方法、思想理念等融入到业务中，变成切实可行的措施。(4)全员参与：战略成本从全局出发，涉及到集团企业的方方面面，仅仅靠管理者的控制是不够的，必须要全体员工树立战略成本控制的意识，全员参与到战略成本控制的环节中去，才能够真正发挥战略成本控制的作用[9]。4.1.2战略成本控制的实施步骤制定战略成本的实施步骤，必须要了解战略成本控制的框架，即采取什么样的竞争战略去和竞争对手抗衡；就战略成本控制而言，可采取的战略包括成本领先战略、产品差异化战略和集中战略。成本领先战略，即采取有效手段使集团企业的整体成本低于竞争对手；产品差异化战略即集团企业形成与竞争对手与众不同的产品优势以获得收益；集中战略即集团企业把竞争目标重点放在某一特定产品、特定地区、或特定客户上以形成竞争优势[10]。战略成本控制的三个部分是相互联系相互影响的，也是战略成本控制步骤实施必须贯穿始终的原则。22 战略成本控制应该遵循以下步骤：（1）制定集团企业的竞争战略。它是进行战略成本控制的开端，要综合考虑集团企业所处的行业环境、竞争对手的情况以及顾客的需求、行业环境。（2）满足顾客需求。它是集团企业赢得市场的关键，顾客的需求是制定成本战略时必须着重考虑的因素。（3）根据既定的竞争战略，进行战略成本控制。战略成本控制不仅要在全局上进行控制还要落实到集团企业经营活动的各个环节，对研发成本采购成本生产成本、营销成本和售后服务成本等采取具体的控制措施，并根据集团企业的竞争战略和市场环境的变化进行控制侧重点的调整。（4）业绩评价，战略成本控制的业绩评价是结果的评价和过程的评价，从集团企业战略全局出发，对战略成本控制的过程进行适时的监控，既要重视财务指标的计量也要重视非财务指标如集团企业信誉等的评价，从而评价集团企业整体成本的降低时业绩评价的目标。4.1.3战略成本控制的必要准备措施战略成本控制的具体实施措施：(1)普及成本控制理念，全体员工都要树立成本控制的观念。集团企业高层管理人员应该起先锋带头作用，通过学习、宣传、培训等途径，向集团企业推广战略成本控制理念，使员工认识到战略成本控制的重要性；员工应该积极学习战略成本控制的理念，了解集团企业的战略目标，切实实践战略成本控制的具体措施。(2)依托先进的信息技术手段，实施战略成本管理，电子商务的发展。在电子商务环境下，实施战略成本控制所需要的信息可以突破地域、人员的限制而得到充分挖掘，并能有效的实现信息的检索、传输、存储和处理，从而有助于管理战略成本。(3)改进完善会计信息系统，取得并支持战略成本控制所需要的信息。为使战略成本控制顺利进行，现行的成本信息必须重新整理，使之与各项价值活动相匹配并全面正确地反映各产品已耗、未耗或预计将要消耗的资源。（4）企业还需拓展信息来源渠道，提供战略成本管理所需的成本和其它信息。在全球化竞争日益激烈的当今，实施战略成本控制无疑是集团企业增强自身竞争力的有效手段，有利于改善集团企业的经营管理水平，在竞争中取得长久持续性的优势，获得生存发展[11]。4.2企业集团实施战略成本控制保障机制4.2.1企业集团在组织方面实施战略成本控制保障机制22 企业集团的组织结构是由集团公司的战略决定的。根据波特的战略目标，企业集团的战略分为：低成本战略、差异化战略和目标聚集战略。在组织方面主要解决的是集团公司在集团成本控制中的角色，职能部门的设置采用事业部还是旗舰式的组织结构。要实现成本控制战略目标，企业集团必须要有强有力的控制核心，关键是要对集团中的其他成员进行有效控制，这就要求企业集团必须对其成员实施直接或间接控股。有不少企业集团是一体化倾向严重，核心企业与其他成员企业的关系套用了单体企业中上下级领导与被领导之间的关系，用完全的行政协调代替了集团内本应存在的准市场协调，核心企业实质上吞并了其他成员企业。这种高度的集权不利于成本控制目标的实现。因为集团的成本控制除了成本监督与调节，还牵涉到激励、成本文化建设等问题。因此，要确保集团公司在成本控制上的核心地位，集团公司有制定集团成本战略的最终决策权和监督考核的权利，但集团公司有建立激励机制和建设集团成本文化的义务，激励机制的建立是集团公司成本目标实施的重要保障机制，激励机制的有效建立，能充分调动起集团成员为实现成本目标的积极性和主动性。而集团的成本文化建设是实现战略成本控制目标的长效机制建设，成本文化建设会使成本控制深入人心，这样就会使得成本控制变的主动，实现成本控制的自动化。合理的企业集团组织结构可以调动其成本控制积极性，又能实现企业集团统一的战略成本目标形成统一协调的组织行为。组建企业集团对集团成员的选择要遵循一些原则：首先，集团公司要明确组建集团的战略目标。其次，集团成员选择要遵循成本原则，由于集团成员可能是跨地区跨行业的，这就要在选择集团成员是要考虑到投资成本、管理成本等。最后，量力而行原则，组建集团不可以为求多求全而导致规模不经济[12]。因此，只有战略目标明确，充分分析战略成本动因和价值链构成，实现集团成员在时间和空间上的有效整合，集团成员只有在战略框架下进行选择的才能保障成本控制目标的实现。合理优化组织结构对有效成本控制起到基础性作用。集团组织结构的确定就是企业对产业价值链和战略成本动因分析的决策结果，保障成本控制中结构性因素的有效性。4.2.2企业集团在资源方面实施战略成本控制保障机制22 企业集团的资源可划分为人力资源和物质资源两类。从资源方面来考虑企业集团成本控制主要是在企业集团战略既定的条件下进行的，着眼于战术和技术层面。人力资源对于现代企业来说已经越来越重要，人力资源分为生产、技术开发、管理三大类，合理有效的引进、利用人力资源是成本控制的关键。对于生产过程的成本控制已深入人心，如标准成本法、作业成本管理、成本预算等对生产过程成本的重视使人们忽视了技术在成本中的地位，但由于资源获取的有偿性，生产过程对成本的控制是有极限的。人力资源的有效运用，可以通过报酬制度安排而建立有效的激励机制并培育积极的企业文化，使成本控制意识成为每个员工的自觉行动。企业集团所占有的物质资源是有限的，企业集团要做好物质资源的筹集、分配和运营，使得集团公司不仅可以从外界筹措所需资金还可以从集团内部调动资金，一般内部筹集资金比外界筹集资金所需成本更低。因要使有限的资源实现总体战略目标，就需要对资源进行有效配置，解决制约成本控制瓶颈环节，主要投资于成本低收益高的集团成员。在资源分配的过程中，要有针对性地把资源倾斜于这些关键因素，使集团整体的成本得以有效的协调控制[13]。在物质资源的运营过程中，也就是通常所说的事前成本控制、事中成本控制和事后成本控制。事前成本控制包括成本预测、成本决策、成本计划等工作环节。生产经营各环节、各部门日常发生的成本都属于事中成本控制的内容。事后成本控制是在成本发生之后所进行的核算、考核、分析等工作事中成本控制的目标是在既定的质量标准和工作任务条件下，充分利用现有的资源和条件，尽可能降低各种消耗，使成本不断降低。事前、事中、事后成本控制体系几乎涉及到成本控制的全部内容。从成本控制战略角度，如何在事前、事中、事后过程中构造战略成本控制方法与措施，涉及到战略措施和方法的有效性。4.2.3企业集团在信息方面实施战略成本控制保障机制战略成本控制就是要将成本信息的分析与利用贯穿于整个战略控制循环，它的目标不再是单纯的降低成本，而是为战略控制的每一关键步骤提供战略性成本信息，有利于竞争优势的形成和战略控制目标的实现，并为成本的持续降低创造良好的环境。信息从主体角度可分为外部信息和内部信息。有效的成本控制需要明确的战略框架，而战略的制定需要适应市场变化，从而企业集团必须搜集市场信息，包括顾客、政策，技术等。内部信息解决信息不对称问题，是集团公司实时了解整个企业集团成本控制情况。信息的质量包括相关性、可靠性和全面性。企业集团要能够有效进行成本控制，就必须满足不同层次的成本信息需求,只有客观可靠的信息才能够支持正确的成本战略决策、有效的成本控制,但需要企业对信息进行有效甄别，使得成本信息尽可能接近客观事实，信息技术的发展也为企业集团提供可靠信息提供了良好的平台，但为了提高企业成本控制的有效性，成本控制系统在提供成本信息时，应满足全面性的要求，将与成本控制有关的成本信息全面地提供给成本控制者[14]22 。企业集团的成本信息具有分散收集、分散处理的特征，因而存在多个成本信息中心，然而这些信息中心彼此联系构成了企业集团成本控制信息网络，这一信息网络具有开放性，可以与集团外部进行多层次的交互式信息联系。企业集团网络式信息传输渠道的具体为企业集团内部不同层次之间的信息传输渠道、企业集团与外环境之间的信息传输渠道和企业集团内部不同部门、不同成员企业之间的信息传输渠道，企业集团的战略决策层向战略执行层及战术实行层企业传输成本控制指令，以及相关成本信息上报都是通过企业集团内部不同层次之间的信息传输渠道实现的；而企业集团与外环境之间的信息传输渠道是由企业集团将自己生产的产品或服务提供到市场上，获取有关产品或服务的信息，再据此进行企业集团内部的自我调整，从而使自己在市场竞争中处于更加有利的地位；企业集团内部不同部门、不同成员企业之间的信息传输渠道是指在中间决策层各部门之间，基层各企业之间亦即企业集团内部没有层次关系的各单位之间需要传输的信息。5我国企业集团战略成本控制的思考5.1我国企业集团战略成本控制现状5.1.1我国企业集团形成的特殊性我国企业集团形成的特殊性表现在：（1）我国的大型企业集团差不多全部是以国有大中型企业为核心组建起来的，因此具有明显的国有性质。民营企业集团虽然迅速，但在某些方面都与国有大型企业集团有着较大的差距。这就使得我国企业集团的股权较为集中，独立经营的地位受到很大的干扰。（2）我国企业集团形成基础不明确。真正的企业集团应该是以资本纽带为基础结构而形成的经济联合体，而这需要完善的市场经济和现代企业制度的建立，尤其是完善的资本市场。由于我国还处在市场经济制度完善时期，尤其是资本市场亟待完善，因而我国企业集团的形成行政干预色彩较浓厚，以非产权为纽带而形成的契约关系具有不稳定性，核心企业很难将自己的战略进行有效实施。（3）我国企业集团的形成往往是以上市公司为核心或者为了上市而剥离整个集团的优质资产去组建企业集团。但公司上市以后，上市公司更多地扮演着集团公司提款机的形象,经营者不重视企业价值的增长,不能够建立有效的现代企业制度和经营管理模式。（4）我国企业集团起步较晚，对相关理论研究较为贫乏，整体管理水平与国际大型企业集团有差距，另外我国的市场经济制度正处于完善阶段，国外现有的一些理论和成果不能够直接的引用，这就使得我国企业集团在管理上存在误区[15]。这些原因导致我国企业集团不是以完全市场为导向而形成的经济组织，集团的内部环境也没有建立规范的现代企业制度，我国企业集团的先天性不足致使我国的企业集团在成本控制方面存在不足而不能进行有效的成本控制。5.1.2我国企业集团战略成本控制现状22 我国企业集团战略成本控制现状主要表现为：（1）成本控制战略方向不明确。我国的企业集团组建，在一定程度上具有行政性盲目性，，使企业集团很少从战略成本角度来考虑而致使战略成本控制方向不明确。目前，对企业集团的规模战略强调过多，而很多事例都证明了企业成本控制战略目标不明确而盲目的扩大企业规模最终只会导致规模不经济。（2）成本的规模效应没有充分的发挥。虽然我国较多地强调扩长企业规模，但很少是在考虑成本的规模效应上的，成本的规模效应是企业集团形成的重要成本动因。我国现有企业集团与国际大型企业集团在竞争力上还有很大差距，较多的重视量的发展而忽视质的发展，不顾自身的吸纳能力盲目求大，注意力没有放到核心竞争力上，使之不能够有效的整合竞争优势，反而成本增加使集团组建后就陷入困境。（3）成本控制结构不合理。重战术，轻战略，这种目标没有持续性，在空间上，没有将集团的总体成本战略意图进行分解形成有效的分层次、分单元的成本总体控制结构和相关成本控制体系；时间上，较多的关注生产过程中对成本的控制，对于前期研发和售后服务的成本控制没有足够的重视。（3）成本控制行为不规范。我国目前企业集团成本控制基本停留在通过控制技术层面的改进进行成本控制，对于集团层面战略成本控制没有进行深入地研究和实践。（4）我国的大型企业集团股权多元化程度不高，内部人控制现象严重，集团内的关联交易频繁，没有有效的成本决策机制、成本监督机制、交易竞争机制和成本执行机制不够完善，成本控制行为的随意性、主观性较浓[16]。5.2我国企业集团战略成本控制的一些思考对于改进我国企业集团成本控制的考虑主要有两个方面，一个是外部环境，包括市场经济制度的完善，政府角色的正确归位；一个是内部环境，制度、管理层、文化等[17]。5.2.1我国企业集团关于内部环境战略成本控制的思考我国企业集团战略成本控制在外部环境方面主要应该：（1）完善市场经济，加快发展资本市场。企业集团是以资本为纽带组建的，所以要根据内外环境的变化而适时调整集团的规模和成员，这需要有完善的资本市场。随着我国市场经济制度的不断完善和资本市场的快速发展，企业集团的外部环境会越来越规范，现代企业制度的建立也会有着良好的基础，使成本控制规范有效；（2）减少行政色彩。政府对企业集团的影响应主要在宏观领域，由于企业集团为了实现一定的政治目的任务对政府有一定的依赖性，在一些本应由市场调节的成本问题上被行政权力调节所代替。集团内部也存在严重的行政色彩，集团公司与子公司或参股公司而言都是独立的法人，都是市场的主体，集团成员之间的行为也应引入市场机制，这样有利于增强集团竞争力。22 5.2.2我国企业集团关于内部环境战略成本控制的思考我国企业集团战略成本控制在内部环境方面主要应该：（1）注重企业集团成本控制的理论研究。理论来源于实践并指导实践，企业集团在我国处于发展完善时期，对其相关领域研究不深入，没有形成相关理论的框架，这就要求理论工作者适应企业集团发展的需要，并结合我国国情，在实践的基础上建立相关理论，用于指导我国企业集团发展，增强国际竞争力。（2）重视战略考虑。我国企业集团组建过程中行政干预因素较大，使得撮合成分较大，建立时没有明确的战略目标。企业集团没有正确的战略框架，成本控制就没有明确目标，更谈不上有效性。企业应该在对战略成本动因分析的基础上，根据企业自身的实际情况合理调整价值链结构和成本动因结构。（3）注重成本控制与企业文化相联系。成本文化是企业战略成本控制的重要保障。我国不管在实践还是在理论方面，都注重生产领域的成本控制，对战略层面成本控制重视不足。随着管理者的素质不断提升，也越来越重视组织、技术、制度等管理因素，而但企业文化并没有得到深刻认识和积极培育。集团的文化代表了一个集团内各种由员工所认同及接受的信念、期望、理想、价值观、态度、行为以及思想方法、办事准则等，而这些能够使员工凝聚在一起，帮助他们了解公司的政策，对成本控制的思想观念、思维方式、行为方式以及组织规范、组织生存氛围都有一定的了解，能够引导和塑造员工的态度和行为。因此企业集团的核心层要不断的传达和培育战略成本控制文化，使之成为每个员工的内在价值观和自觉行动[18]。（4）在不断总结经验和借鉴成功案例的基础上，打造适合企业自身的核心竞争力，充分利用现代信息技术，使信息技术应用不只停留在战术层面，还在整个战略成本控制过程中发挥作用。结论处于激烈竞争环境中，现代企业集团必须站在战略高度进行成本控制，在此分析了战略成本控制的内容、目标以及成本分析，对实施战略成本控制的路径和保障机制进行深入研究。通过研究可以得出如下结论：22 （1）在内容上放弃了现在文献中主要把企业集团成本控制研究的视野放在了生产领域，而是主要从战略、集团的整体层面研究成本控制的环境、主体、目标、整个产业链的成本动因等，以规范研究为主，运用逻辑推理，以战略管理理论、成本控制理论为基础，研究企业集团战略成本控制；运用理论分析与经验分析相结合和综合分析的方法对企业集团的战略成本动因充分进行分析，探索实施战略成本控制的路径和保障机制，从组织、资源、信息三方面来保障企业集团战略成本控制的有效性。（2）要实现战略成本控制在我国企业集团的有效实施，仍有很多问题需要解决，而且此文缺少具体的案例分析，对企业集团战略成本控制的探讨不是特别全面，但我会在今后的学习和工作中我也会继续进行有关方面的研究。22（3）我国企业集团战略成本控制应该循序渐进、分阶段地推行。企业集团张略略成本控制内容和实施也要根据不同的阶段进行调整。本文可能还存在许多的不足和局限，期待以后通过不断地学习和研究，得到进一步的提高和完善，也诚恳地欢迎各位老师予以批评和指正。参考文献1.卢赫.构建战略成本控制系统提升竞争实力[J].世界电信.20102.徐雪勤.集团企业的成本控制[J].财经界(学术版).20113.于彩珍.浅谈企业战略成本控制[J].商场现代化.20104.周云花.浅谈现代企业的战略成本管理.经济师.2011(05)5.陈轲.企业战略成本管理研究.中国财政经济出版社.20016.马斯琴,李娜.基于价值链的战略成本控制[J].现代营销(学苑版).20117.周占伟.基于价值链理论的战略成本控制研究[J].商业会计.201022 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