成本控制方法讲解

'主讲:宋红霞河北建材职业技术学院财经管理系成本会计CostAccounting2/9/20221 模块七本钱控制的方法第十三章本钱控制的方法2 教学目的与要求通过本章的学习，要求学生理解定额法和标准本钱法的特点和适用范围及计算程序，掌握定额法的计算方法，特别是脱离定额差异、材料本钱差异及定额变动差异的计算与分配以及标准本钱的账务处理。熟练运用定额法的根本原理解决生产中的实际问题。3 学习内容第一节定额本钱控制法第二节标准本钱控制法4 第一节定额本钱控制法一、定额法概述品种法、分步法、分批法，这三种方法都是对已经结束的生产过程进行事后的本钱计算。为了改变只能在事后提供信息的被动状态，可以采用定额本钱核算法计算产品本钱。定额本钱核算法，是从产品现行定额出发，在现行定额本钱根底上加减定额变动和定额差异，以求得产品实际本钱的一种方法。定额本钱核算法可解决本钱的日常控制问题，有利于产品本钱的定期分析，做到本钱核算同本钱控制、本钱分析有机地结合起来。5 定额本钱核算法是在三种本钱计算方法〔品种法、分步法、分批法〕及两种本钱工程方法〔制造本钱法、变动本钱法〕根底上，以选中的事前预计产品单位本钱，作为定额本钱，层层分解到事中各责任中心，并在本钱单中将各本钱工程的实际本钱分为“定额本钱〞与“定额差异〞两局部，及时加以核算，促使事中各责任中心采取各种技术组织措施，把实际本钱控制到最低。而事后总结事前与事中本钱控制的得失，将会更有效地控制未来的本钱。因此，“定额本钱核算法〞是进行产品本钱核算和控制的有效方法之一。6 1、定额法概念：是以定额本钱为目标本钱，及时揭示生产费用脱离定额的差异，加强本钱控制，并根据定额本钱、脱离定额差异和定额变动差异计算产品实际本钱的一种本钱管理和本钱计算方法。2、适用范围〔或应用条件〕定额法与生产类型没有直接关系，无论何种生产类型，只要具备以下条件，都可采用定额法计算产品本钱。企业的定额管理制度比较健全，定额管理工作根底较好；产品的生产已经定型，消耗定额比较准确、稳定。7 二、定额法主要特点事先制订产品的各项消耗定额、费用定额和定额本钱，作为本钱控制的目标、本钱计算的根底。在费用发生的当时，就分别核算定额费用和发生的差异，以加强对本钱差异的日常核算、分析、控制。月末，在定额本钱的根底上，加减各种本钱差异，计算产品的实际本钱，为本钱的定期考核和分析提供数据。8 计算产品实际本钱的根本公式为：产品实际本钱＝产品定额本钱＋脱离定额差异＋材料本钱差异＋定额变动差异定额法不是一种独立的本钱计算方法，必须与品种法、分步法、分批法等相结合使用。9 三、定额法的计算程序1、事先制订产品定额本钱。根据消耗定额和费用定额，按照产品品种和规定的本钱工程，计算产品定额本钱，编制产品定额本钱计算表。2、按本钱计算对象设置产品本钱明细帐。专栏内各本钱工程应分设“定额本钱〞、“脱离定额差异〞、“定额变动差异〞等各小栏。3、在定额本钱修订的当月，应调整月初在产品的定额本钱，计算月初定额变动。10 4、生产费用发生时，按本钱工程将符合定额的费用和脱离定额的差异分别核算，并予以汇总。5、按确定的本钱计算根本方法，聚集各项费用和定额本钱差异，按一定标准在完工产品和在产品之间进行分配。6、将本月完工产品的定额本钱加减各种差异，调整计算出完工产品的实际本钱。产成品实际本钱＝产成品定额本钱＋脱离定额差异＋材料本钱差异＋定额变动差异11 四、定额法本钱计算(一)定额本钱的制订采用定额法，必须先制订单位产品的消耗定额、费用定额，并据以制订单位产品的定额本钱。1、定额本钱计算公式原材料费用定额＝产品原材料消耗定额×原材料方案单价生产工资费用定额＝产品生产工时定额×方案小时工资率制造费用定额＝产品生产工时定额×方案小时费用率上述各项费用额的合计数，就是单位产品的定额本钱12 2、定额本钱的计算程序产品的定额本钱一般由企业的方案、技术、会计等部门共同制订。假设产品的零、部件不多，一般先计算零件定额本钱，然后再汇总计算部件和产品的定额本钱。零部件定额本钱还可作为在产品和报废零、部件计价的依据。假设产品的零部件较多，可不计算零件定额本钱，直接计算部件定额本钱，然后汇总计算产品定额本钱。或者根据零部件的定额卡直接计算产品定额本钱。13 (二)脱离定额差异的计算发生生产费用时，应为符合定额的费用和脱离定额的差异，分别编制定额凭证和差异凭证，并在有关的费用分配表和明细账中分别予以登记。1、原材料脱离定额差异〔量差〕的计算原材料脱离定额差异核算——有三种方法限额法——限额领料单，超额用一般领料单，退料单切割核算法——材料切割核算单盘存法——进行盘存，投产产品数量×原材料消耗定额P100见教材例7-6原材料脱离定额差异的计算公式为：14 原材料脱离定额差异=按实际耗用量计算的方案本钱－定额本钱=〔实际耗用量－定额耗用量〕×材料方案单价(量差)2、生产工时和生产工资脱离定额差异的计算计件工资制下，生产工人工资属于直接计入费用，其脱离定额差异的计算与原材料脱离定额差异的计算相似。计时工资制下，生产工人工资属于间接计入费用，其脱离定额差异不能在平时按照产品直接计算，只有在月末实际生产工人工资确定以后，才可按以下公式计算：15 某产品生产工资脱离定额的差异＝该产品实际生产工资－该产品定额生产工资＝该产品实际生产工时×实际小时工资率－该产品实际完成的定额生产工时×方案小时工资率其中：实际小时工资率＝某车间实际生产工人工资总额该车间实际生产工时总额方案小时工资率＝某车间方案产量的定额生产工人工资该车间方案产量的定额生产工时某产品实际完成的定额工时＝〔该产品本月完工产品产量＋月末在产品约当产量－月初在产品约当产量〕×单位产品工时定额16 3、制造费用脱离定额差异的计算制造费用通常与计时工资一样，属间接计入费用，其脱离定额差异不能在平时按照产品直接计算，只有在月末按照以下公式计算：某产品制造费用脱离定额差异＝该产品制造费用实际分配额－该产品实际完成定额工时×方案小时制造费用分配率17 〔三〕材料本钱差异的分配定额法下，原材料的日常核算一般按方案本钱进行，原材料脱离定额差异只是以方案单价反映的消耗量上的差异〔量差〕，未包括价格因素。因此，月末计算产品的实际原材料费用时，需计算所耗原材料应分摊的本钱差异，即所耗原材料的价格差异〔价差〕。公式如下：某产品应分配的原材料本钱差异=〔该产品原材料定额费用＋原材料脱离定额差异〕×材料本钱差异率＝实际消耗量×材料方案单价×材料本钱差异率18 〔四〕定额变动差异的计算1、定义：定额变动差异是指由于修订消耗定额或生产消耗的方案价格而产生的新旧定额之间的差额。定额本钱的修订一般在月初、季初或年初定期进行，但在定额变动的月份，月初在产品的定额本钱仍然按照旧的定额计算，因此需要按新定额计算月初在产品的定额变动差异，用以调整月初在产品的定额本钱。定额变动的计算应分别本钱工程进行，公式如下：月初在产品定额变动差异＝〔新定额－旧定额〕×月初在产品中定额变动的零部件数量19 为简化计算工作，可按以下公式计算：月初在产品定额变动差异=按旧定额计算的月初在产品费用×〔1－定额变动系数〕定额变动系数=按新定额计算的单位产品费用按旧定额计算的单位产品费用月初在产品定额变动差异通常表现为月初在产品价值的降低，即贬值。此时，应从月初在产品定额费用中扣除该项差异，参加本月产品本钱中；反之，那么月初在产品增值的差异那么应参加月初在产品定额费用中，同时，从本月产品本钱中扣除同等金额。适用于在零部件成套生产或零部件生产的成套性较大的情况下采用20 五、定额法的相关举例1、练习原材料脱离定额差异的计算例1、某企业生产甲产品耗用原材料系生产开始时一次投入，本月期初在产品40件，本月完工产品500件，期末在产品数量100件，，单位产品材料消耗定额为20千克，材料方案单价为8元/千克。本月材料限额领料凭证登记数量为11200千克，材料超限额领料凭证登记数量为500千克，期初车间有余料50千克，期末车间盘存余料为200千克。要求：计算本月产品的原材料定额费用及脱离定额差异。21 甲产品本月投产数量＝500＋100－40＝560〔件〕原材料定额消耗量＝560×20＝11200〔千克〕原材料实际消耗量＝11200＋500＋50－200＝11550〔千克〕原材料脱离定额差异＝〔原材料实际消耗量－原材料定额消耗量〕×材料方案单价＝〔11550－11200〕×8＝＋2800〔元〕22 某玻璃钢企业板材切割核算单中记录：实际发料数量为278千克〔材料方案单价7.3元〕，退回余料数量为6千克，废料实际回收量为9.6千克〔方案单价0.4元〕，材料单件消耗定额7千克，单件回收废料定额为0.2千克，应割成的毛坯数量为38件，实际割成毛坯数量35件。要求：根据上述资料计算材料脱离定额差异和废料脱离定额差异。23 1〕材料实际消耗量=发料数量—退回余料数量=278-6=272〔千克〕2〕材料定额消耗量=实际割成毛坯数量×单件消耗量=35×7=245〔千克〕3〕废料定额回收量=实际割成毛坯数量×单件回收废料定额=35×0.2=7〔千克〕4〕材料脱离定额差异数量=材料实际消耗量-材料定额消耗量=272-245=27〔千克〕材料脱离定额差异金额=材料脱离定额差异数量×材料方案单价=27×7.3=197.1〔元〕24 5〕废料脱离定额差异数量=废料实际回收量-废料定额回收量=9.6-7=2.6〔千克〕废料脱离定额差异金额=废料脱离定额差异数量×废料单价=2.6×0.4=1.04〔元〕因废料价值可以废料回收超支差异，作为冲减材料费用负数填列单中废料回收节约差异，作为正数填列单中25 2、练习人工费脱离定额差异的计算资料：某企业生产甲产品，单位产品的工时定额为2小时，本月实际完工产品产量为800件。月末在产品数量为100件，完工程度为60％；月初在产品数量为100件，完工程度为50％。方案工时人工费为3元，实际的生产工时为3100小时，实际工时人工费为3.2元。要求；计算甲产品人工费的定额费脱离定额差异。26 甲产品人工费脱离定额差异＝甲产品实际生产工资－定额生产工资＝实际生产工时×实际小时工资率－实际完成的定额生产工时×方案小时工资率＝3100×2.8－〔800＋100×60％－100×50％〕×3.5×3＝8680－8505＝＋175〔元〕27 3、定额法下完工产品及在产品本钱的计算资料：某厂甲产品采用定额法计算本钱。本月份有关甲产品原材料费用的资料如下：(1)月初在产品定额费用为2800元，月初在产品脱离定额的差异为节约40元，月初在产品定额费用调整为降低40元。定额变动差异全部由完工产品负担。(2)本月定额费用为11200元，本月脱离定额的差异为节约800元。(3)本月原材料本钱差异为节约4％，材料本钱差异全部由完工产品负担。(4)本月完工产品的定额费用为12000元。要求：1)计算月末在产品原材料定额费用。2)分配原材料脱离定额差异。3)计算本月原材料费用应分配的材料本钱差异。4)计算本月完工产品和月末在产品本钱应负担的原材料实际费用。28 1) 月末在产品原材料定额费＝月初在产品定额费用＋月初在产品定额费用调整＋本月定额费用－完工产品定额费用＝2800－40＋11200－12000＝1960〔元〕2)原材料脱离定额差异合计＝月初在产品脱离定额的差异+本月脱离定额的差异＝－40－800＝－840〔元〕月初在产品原材料本月脱离原材料脱离定额差异率＝脱离定额的差异+定额的差异完工产品原材料＋月末在产品原材料定额费用定额费用＝－840÷〔12000＋1960〕×100％＝－6.02％29 完工产品应负担原材料脱离定额差异＝12000×〔－6.02％〕=－722.4〔元〕月末在产品应负担原材料脱离定额差异＝－840－〔－722.4〕=－117.6〔元〕3)本月所耗原材料应分配的材料本钱差异＝〔本月所耗原材料定额费用＋原材料脱离定额差异〕×材料本钱差异率＝〔11200－800〕×〔－4％〕＝－416〔元〕30 4)本月完工甲产品原材料实际费用＝完工产品原材＋完工产品应负担原＋原材料＋月初在产品料定额费用材料脱离定额差异本钱差异定额变动差异＝12000＋〔－722.4〕+〔－416〕+40＝10901.6〔元〕月末在产品原材料实际费用＝月末在产品原材料定额费用+月末在产品应负担原材料脱离定额差异＝1960＋〔－117.6〕＝1842.4〔元〕31 第二节标准本钱控制法一、本钱控制按既定的本钱方案，对整个生产经营过程中各项费用的发生进行引导和限制，使之能按预定的方案进行的一种管理活动。本钱控制是对本钱方案的实施进行监督。本钱控制有广义和狭义之分：广义的本钱控制包括事前本钱控制、事中〔日常〕的本钱控制和事后的本钱控制。狭义的本钱控制仅指过程〔事中、日常〕的本钱控制32 〔一〕本钱控制的根本程序1、制定本钱控制标准〔数量标准和价格标准〕直接材料标准直接人工标准制造费用标准2、执行本钱控制标准3、确定标准本钱差异〔量差和价差、有利差异与不利差异、主观差异和客观差异〕本钱差异的计算本钱差异的分析本钱差异的处理4、进行本钱反响33 〔二〕本钱控制的方法定额本钱控制法标准本钱控制法1、标准本钱制度与标准本钱标准本钱制度是一种建立在预计根底上的本钱会计制度，其本钱是在生产之前预先确定的，实际本钱与预计本钱之间的差异另设帐户加以累计，以便管理人员查明其差异，特别是不利差异发生的原因，并在经营活动中予以规划或调整。标准本钱制度包括制订标准本钱，计算和分析本钱差异，以及处理本钱差异三个环节。本钱差异的研究，对方案、控制和生产过程评价具有重要影响。34 标准本钱制度有两个根本前提或假设：其一是标准本钱是预计经过努力可以(而且应该)到达的本钱水平；实际本钱与标准本钱之间的差异，说明企业(或企业的各组成局部)工作情况的好坏；其二是，标准本钱是“应计本钱〞；实际本钱随着主观努力的程度和客观因素的变化，在“应计本钱〞线的上下波动，所以是“偶然本钱〞。标准本钱是根据历史的本钱资料，在适当调查、测算的根底上所预先确定的制造(生产)某种产品的目标本钱，以此为标准，可同该产品日后发生的实际本钱相比较，并对本钱差异进行计算和分析，以到达控制消耗，降低本钱的目的。标准本钱同标准本钱制度是两个不同的概念，前者是一个数据，一个尺度，后者是一个包括三个环节的本钱控制体系。35 2、标准本钱的类型根本标准本钱。几年中只制订一次并保持不变的标准本钱称为根本标准本钱。这种标准本钱可使企业不同时期的本钱与相同的标准本钱根底进行比较。但因科技开展、劳动生产率提高，原有标准本钱将难以发挥其应有的作用。理想标准本钱。这种标准本钱代表各种因素在最正确可能结合的情况下，所能到达的业绩水平。正常〔或现实〕标准本钱。企业在正常经营状况下，一个完整的营业循环周期所预计的本钱。这些标准本钱易于到达，但仅仅根据过去实际本钱的平均水平，并消除企业生产经营活动中不正常情况(或因素)而制订的标准本钱，因此对未来的本钱控制而言，没什么重要性。现行〔或预期〕实际标准本钱。这种标准本钱系根据本期营业状况，并代表管理当局下一会计期目标的可到达水平。这些标准是可到达的，任何偏离标准的差异就是代表生产经营的效益的上下，除非是由于不可控制的因素产生的差异。36 二、标准本钱的制定标准本钱的制订通常从直接材料，直接人工和制造费用三方面着手进行。标准本钱的每一组成局部，都可以表现为“数量〞乘“价格〞的根本形式。因此，在制定标准本钱的过程中，必须从“数量〞标准和“价格〞标准两个方面分别进行。为了使标准本钱更加可行，在标准制订时要保证有关方面都参与进来。如制订实物标准时，工程部门和采购部门应当参与；为与预算保持一致，生产方案部门要参与；为确定工资调整，工作调配等业务，人事部门也要参与；为确定金额标准，财会部门也须参与。37 〔1〕直接材料标准的制定某产品的直接材料标准本钱＝∑〔该产品所需某材料的数量标准×该材料的价格标准〕耗用材料数量标准可选择：某一期间相似各批产品的平均耗用量；使用标准前最高最低耗用量的平均数；以前关于材料用量的最节省数量。确定生产某一特定单位产品所耗用材料数量，可根据产品的图纸等技术文件进行研究，并可以过去经验为根据科学地制订标准。在某些工业企业里，对材料数量标准确实定必须考虑关于废料，损耗和残料的数量。38 材料的价格标准可以采用：现行或预期价格标准正常价格标准前者是最符合需要和最有效的标准，后者往往是材料的统计或平均价格标准。当采用现行或预期价格标准时，要视有无长期购料合同，库存材料价格及市场预测等来确定，应包括运输途中损耗，挑选费等在内。还应注意考虑以下几方面：确定最正确采购批量获得的价格优惠；实现最低本钱所采用的装运和储藏的最正确方法；使用商业信用可能节约的本钱和降低的价格。39 〔2〕直接人工标准的制定在制订直接人工标准本钱时，首先要对产品生产过程加以研究，研究有哪些工艺。其次要对企业的工资形式，制度进行研究，以便结合实际情况来制订标准。某产品直接人工标准本钱＝∑〔该产品某项作业的标准工时×该项作业的标准工资率〕标准工资率的制定：往往受劳动力的平均经验，操作情况的变化，人工结构比例、薪金制度等因素的影响。采用计时工资制，工资率在当期较少变动，标准较易制订。采用计件工资制，可以将计件工资的数额作为产品直接人工本钱。40 标准工时的制订：往往受工场布局、生产方案、选购材料等因素的影响，它的制订通常采用以下程序中的一个或几个来完成：过去工时的平均值。对预期正常情况下的制造程序，进行实验性测试。根据产品和制造过程中的过去经验和知识，进行一次合理的估计。对工作时间和动作进行研究以进行估计。41 〔3〕制造费用标准的制定制造费用可以分为变动制造费用和固定制造费用两局部，这两局部都按标准用量和标准分配率的乘积计算，标准用量一般都采用工时表示。标准分配率的公式为：标准分配率＝预算制造费/预算产量(工时)制造费用标准=标准用量x标准分配率分别确定了某种产品的直接材料标准、直接人工标准和制造费用标准本钱之后，即可汇总确定该种产品的标准本钱。42 三、本钱差异的计算与分析〔1〕直接材料本钱差异的计算与分析计算直接材料本钱差异是指一定产量产品的直接材料实际本钱与标准本钱之间的差额。其中：材料实际本钱＝实际数量×实际价格材料标准本钱＝标准数量×标准价格材料标准数量＝材料耗用标准×实际产量材料耗用标准就是材料用量标准，指的是生产一个单位产品应该耗用的材料数量。直接材料的差异计算如下：43 材料价格差异＝实际数量×实际价格－实际数量×标准价格＝实际数量×〔实际价格－标准价格〕材料数量差异＝实际数量×标准价格－标准数量×标准价格＝〔实际数量－标准数量〕×标准价格材料本钱差异＝实际数量×实际价格－标准数量×标准价格＝材料实际本钱－材料标准本钱=材料价格差异+材料数量差异44 分析〔1〕材料价格差异：这项差异就是材料采购本钱与编制标准本钱单时的预计价格相比，多付或少付的价款。产生这些差异的原因可能是：①不利或有利的购货合同和条件。②未能预见的市场价格变化。③高于或低于预期的装运本钱。④预期购货折扣额的误算。⑤购货时间的适当或不适当。45 〔2〕材料数量差异：指不同批量或不同操作所耗用的材料与标准本钱单的估计数相比，多耗用或少耗用所产生的差异。发生这些差异的原因可能是：①使用不同规格的材料或代用品。②对废料或损坏材料有较好的控制或缺乏控制。③工具管理好坏和工人能力上下所产生的操作有效或缺乏效率。④耗用材料的产出差异。46 会计处理在标准本钱制度下，“原材料〞、“生产本钱〞等科目按标准本钱计价。当材料购入和发出时，将差异立即借记或贷记“材料价格差异〞、“材料数量差异〞帐户。举例如下：某公司生产所需金属铜的标准价格为每公斤17.00元，购铜4000公斤验收入库，但其价格为每公斤17.50元，那么会计分录为：借：原材料　　68000材料价格差异2000贷：应付帐款7000047 如果上例中购料价格为16.20元，那么会计分录为：借：原材料　68000贷：材料价格差异3200应付帐款64800如果根据标准料单发出6000公斤材料，那么记录发出材料的分录：借：生产本钱102000贷：原材料102000如需追加领料10公斤，那么分录如下：借：材料数量差异170贷：原材料17048 〔2〕直接人工本钱差异的计算与分析计算直接人工本钱差异也可分为价格(工资率)和数量(效率)两方面，它的计算如下：直接人工效率差异＝实际工时×标准工资率－标准工时×标准工资＝(实际工时－标准工时〕×标准工资率直接人工工资率差异＝实际工时×实际工资率－实际工时×标准工资率＝实际工时×(实际工资率－标准工资率〕49 分析效率差异揭示由于实际工作时数超过标准工作时数而发生的额外本钱，或由于实际工作时数少于标准工作时数而节约的本钱。直接人工效率差异的方向和大小，取决于有关人工完成一定的生产任务所耗实际工时同其预定需用工时之间发生差异的性质和程度。工资率差异表示由于实际工资率偏离标准工资率而引起的差异。直接人工工资率差异的方向和大小，取决于有关人工的实际工资率同其标准工资率之间发生差异的性质和程度。50 影响直接人工本钱差异的主要原因有：①工资制度和工资级别的调整。②产品工艺过程，加工方法和工种调配的改变。③不同等级的工人在完成一定的生产工时总量中所占比重的大小和升降。④劳动生产率的提高或降低。可见，直接人工本钱差异不仅要由生产部门负责，而且企业人事部门，设备管理部门和其它有关部门对直接人工本钱差异也负有一定责任。51 会计处理为分别反映人工本钱的工资率和效率差异，可设立科目“人工工资率差异〞和“人工效率差异〞。举例如下：某企业实际的小时工资率为12.08元，标准小时工资率为12元，实际劳动的人工时数14000工时，标准工时数为15000元。人工工资率差异＝(12.08－12)×14000＝1120〔F)人工效率差异＝(14000－15000)×12＝－12000〔U)借：生产本钱〔12×15000〕180000人工工资率差异1120贷：应付工资〔12.08×14000〕169120人工效率差异1200052 〔3〕制造费用差异的计算与分析标准本钱制度下制造费用的性质在计算制造费标准差异时，必须考虑到工厂生产总量。制造费本钱包括许多特定工程，但这些工程并非同一模式。如：电力、物料等随产量的变化而变化，它们属变动制造费本钱。建筑物的租金，管理人员的薪金等，与产量并无直接的联系，是该期间内所发生的费用，被称作固定制造费本钱。在这两组制造费本钱之间，还有相当数目的间接本钱，如间接人工和检验本钱等，它们既不十分固定，又不完全变动，其所发生的数额，以少于产量增加的比例而增加，或者当产量增加时，在不规那么的间隔中增加。目前有一种趋势，即对固定制造费和变动制造费各采用单独的标准制造费分配率，以便能更好地进行分析和控制。53 例：A公司预期本年的生产量为96000单位，每单位耗用2个工时，其标准直接人工为192000工时，预期的总制造费用本钱为998400元(变动制造费本钱614400元加上固定制造费本钱384000元)那么：标准分配率＝预计总制造费本钱÷预计活动水平＝998400÷192000＝5.20(元/工时)假设分成标准变动制造费分配率和标准固定制造费分配率，那么计算如下：标准变动制造费分配率＝预计变动制造费本钱÷预计活动水平＝614400÷192000＝3.20(元／工时)标准固定制造费分配率＝预计固定制造费本钱÷预计活动水平＝384000÷192000＝2.0(元／工时)54 计算与分析当使用弹性预算时，差异计算有两种主要方法：１、三差异分析法预算差异，反映了该期发生的实际消耗水平与预计实际经营水平之间的差异。即实际制造间接费和调节至实际工时的预算之间的差异。生产能力差异，反映了将固定本钱总额分配于不同的产量与最初预算数相比所产生的影响。变动制造费无此差异。效能差异，反映为了完成某特定产量所消耗的实际时间与应消耗时间之间的差异，即工时的差异数乘以标准分配率。55 ２、两差异分析法可控制差异，反映的是分配于生产对象的制造间接费与所获得的生产水平调节至标准许可工时的预算之间的差异。工厂产量差异，是标准许可工时预算与计入生产对象的制造费之间的差异下面举例分析56 例：甲公司预期按100%能量进行营业，并使用一项弹性预算，将制造费本钱划分为固定本钱和变动本钱。按100%能量，该期的预算制造费本钱为：固定150000变动100000250000(元)按100%能量的预算产量，以直接人工小时来表示为：125000小时，该期标准制造费分配率为：固定本钱分配率1.20变动本钱分配率0.802.0〔元/小时)该期的标准直接人工为126000小时，实际工作小时为126710小时，该期实际制造费本钱为：固定150000变动103200253200(元)利用以上资料，下面分别用差异三分法和差异两分法进行计算。57 (1)预算差异①变动制造费用预算差异。等于实际变动制造本钱和按实际活动水平(实际直接人工工时)的弹性预算的差数，计算：变动制造费预算差异＝实际变动制造费本钱—(实际工作小时×标准变动制造费分配率〕＝103200－〔126710×0.8〕＝1832〔不利)②固定制造费用预算差异。等于实际固定制造费本钱和预算固定制造费本钱的差数，计算：固定制造费预算差异＝实际固定制造费本钱－预算固定制造费本钱＝150000－150000＝0弹性预算差异三分法58 (2)生产能力差异固定制造费生产能力差异＝预算固定本钱－实际工时×标准固定费用分配率＝150000－126710×1.20＝－2052〔有利)这项差异是有利差异，因为与预算比固定本钱分配于更多的产量之上。工厂运转比预算经营水平125000小时多1710小时，1710小时乘以固定本钱分配率1.20，得到上述差异2052元。59 (3)效能差异①变动制造费用效能差异变动制造费效能差异＝(实际工时－标准直接人工工时〕×标准变动制造费分配率＝〔126710－126000〕×0.8＝568(不利)②固定制造费效能差异固定制造费效能差异＝(实际工时－标准直接人工工时〕×标准固定制造费分配率＝〔126710－126000〕×1.2＝852〔不利)总的效能差异为：852＋568＝1420〔不利)以上三项差异相加可得：(1832－2052＋1420〕1200元(不利)。60 弹性预算差异两分法〔1〕可控制差异实际制造费用：253200标准许可工时预算：变动(126000×0.8)100800固定　150000250800可控制差异2400(不利)这项差异反映了为生产某特定产出水平所发生的本钱与应发生本钱之间的差异。这项差异可用来计量管理活动控制本钱的能力。61 (2)工厂产量差异标准许可工时预算250800标准许可工时×标准分配率(126000×2)252000工厂产量差异1200(有利)这项差异反映了，每小时1.20元的固定本钱，与预算相比，多分配于1000小时。总的差异为(2400－1200)＝1200元(不利)。62 以差异两分法为例，为核算差异，应设立“制造费可控制差异〞、“制造费工厂产量差异〞科目。将上例制造费计入生产本钱的会计分录如下：借：生产本钱252000制造费可控制差异2400贷：制造费工厂产量差异1200制造费用253200会计处理：63 四、本钱差异的处理与调查〔１〕本钱差异可视具体情形不同分别进行处理：标准本钱与实际本钱非常接近在这种情况下，本钱差异的总额可能很小，因此，差异帐户一般均结转于销售本钱帐户，作为例行结帐程序的一个组成局部。此法被认为适用于外部报告，即实际本钱和标准本钱差异太小，不必在确定本钱时，或在揭示公司的损益，资产和业主权益的报表中列为一项重要的工程。标准本钱与实际水平不甚符合如果标准本钱与实际本钱差异数额较大，一般来说，应将全部差异在期末在产品、产成品和本期销售产品之间按比例分配(如直接材料费按原材料数量比例分配)，以便将期末在产品、产成品和产品销售本钱帐户的期末余额调整为实际本钱。64 〔２〕何时对差异进行调查当一项差异发生后，管理当局必须决定对这项差异是否需要进行调查。首先不应把不可控差异安排在调查方案中，其次要防止对随机差异进行不必要的调查。凡符合以下条件之一的差异，必须对其进行调查：差异的量超过规定的界限无伦何种本钱差异，其相对量或绝对量超过规定界限者，即应视为例外。这种差异也叫实质性差异。差异带有经常性如果差异的相对量或绝对量从未超过规定界限，但经常接近规定界限，也应引起注意。因为此类差异的频频出现，不是反映此项本钱长期失控，就是说明标准已陈旧。工程性质重要对一些关键性的工程，一旦出现较大的差异，就应加倍注意。65'